Gümrük Vergilerinin Geri Verilmesi Veya Kaldırılmasında İdari İtiraz Usulü
Bireylere vergi yükümlülüğü getiren düzenlemelerin kanun ile yapılması gerektiği ve vergilendirme işlemleri kanuna uygun olarak yürütülmesi gerektiği kabul edilmektedir (1). Vergilendirme işlemlerinin kanuna uygun ve doğru olarak yapılamaması halinde, hem vergilerinin kanuniliği ilkesinin hem de eşitlik ilkesinin ihlal edildiği kabul edilmektedir (2).
4458 sayılı Gümrük Kanunu’nda, verginin kanuniliği ilkesinin gerçekleştirilmesi için, kanunen ödenmemesi gereken bir verginin ödenmesi veya kanunen tahakkuk ettirilmemesi gereken bir verginin tahakkuk ettirilmesi halinde, tahakkuk ettirilen tutarların kaldırılması, tahsil edilen tutarlarında iade edilmesi gerektiği kurala bağlanmıştır (3).
Gümrük Kanunu’nda verginin kanuna aykırı şekilde tahsil edilip edilmediği hususunda bir anlaşmazlık çıkması halinde, öncelikli olarak uyuşmazlığın idari aşamada çözüme kavuşturulması gerektiği hususu düzenlenmiş; anlaşmazlığın bu aşamada çözümlenememesi halinde uyuşmazlığın yargı mercileri tarafından çözümlenmesi gerektiği kabul edilmiştir. Kanunda getirilen düzenlemeler ile “gümrük vergisi ile ilgili uygulamalardan kaynaklanan anlaşmazlıkların giderilip vergi alacağının tahsil” (4) edilmesi; kanunen tahakkuk ettirilmemeleri gerektiği halde tahakkuk ettirilen vergilerin kaldırılması veya kanunen tahsil edilmemeleri gerektiği halde tahsil edilen vergilerin iade edilmesi; idarenin, yükümlünün başvurusu ile bir öz denetim yapması amaçlanmıştır (5). Bu bakımdan, gümrük vergilerinin, gümrük idaresince veya yükümlünün başvurusu üzerine kaldırılması idari denetimin tipik bir örneğini oluşturmaktadır (6). Bu denetimin kendinden beklenilen faydayı sağlaması öncelikle, kanunun kendi içinde ve kanunilik ilkesi çerçevesinde yorumlanmasına ve anlamlandırılmasına bağlı bulunmaktadır.
Gümrük vergisinden kaynaklanan anlaşmazlıkların çözüm yolu olarak kullanılan geri verme veya kaldırma başvurusu zorunlu bir başvuru yoludur. Bu yol tüketilmeden anlaşmazlığın bir sonraki aşamaya taşınmasına olanak bulunmamaktadır. Bu bakımdan, kanunen tahakkuk ettirilmemesi gerektiği halde tahakkuk ettirilen bir verginin tahakkuk ettirildiğini veya kanunen tahsil edilmemesi gereken bir verginin tahsil edildiğini düşünen gümrük yükümlüsünün ilk önce idareye başvurması; idarenin başvurusunu reddetmesi halinde itiraz yoluna başvurarak işlemin hiyerarşik makam tarafından denetlenmesini sağlaması ve bu makam tarafından da başvurusunun reddedilmesi halinde idari dava açması gerekmektedir.
Gümrük vergilerin kaldırılmasını veya geri verilmesini bir süreç olarak nitelendirmek mümkündür. Bu süreç idari ve yargısal başvuruyu kapsayan iki aşamadan oluşmaktadır (7). Bu sürecin ilk aşaması, idari aşama, Gümrük Kanunu’nun 210 ila 216'ncı maddeleri ve 242’nci maddelerinde arasında düzenlenmiştir. Bu sürecin işletilmesi yükümlü için bir hak; idare için ise bir ödev niteliğini taşımaktadır. Zira Gümrük Kanunu’nda geri verme ve kaldırma sebebinin varlığının idarece anlaşılması halinde, tahsil edilen vergilerin iade edileceği, tahakkuk ettirilen vergilerin kaldırılacağı kurala bağlanmıştır. Sürecin ilgilinin başvurusu ile başlayan ve idarenin kararı ile tamamlanan ilk aşamanın ilgilinin aleyhine sonuçlanması halinde; sürecin ikinci aşamasına geçilmesi ve dava açılması gerekmektedir.
Kanunen tahakkuk ettirilmemesi gereken gümrük vergilerinin kaldırılması veya kanunun tahsil edilememesi gereken vergilerin iade edilmesi için, idari sürecin usulüne uygun olarak tamamlanması gerekmektedir. Bu sürecin usulüne uygun olarak tamamlanıp tamamlanmadığının mahkeme tarafından re’sen göz önünde bulundurulmalıdır. Bu bakımdan, yükümlünün ilk olarak idareye başvurarak idari karar tesis ettirmesi gerekmektedir.
İdari Karar
Genel Olarak
Gümrük vergilerinin iade edilmesi veya kaldırılması gerektiği idarece yapılan inceleme sonucunda ortaya çıkarılabileceği gibi yükümlü tarafında da belirlenebilir. İdarece yapılan kontrol ve denetim sonucunda Gümrük Kanunu’nda öngörülen hallerin gerçekleştiğinin tespiti üzerine kanunen ödenmemeleri gerektiği halde ödenmiş olduğu belirlenen gümrük vergilerinin geri verilmesine; kanunen tahakkuk ettirilmemeleri gerektiği halde tahakkuk ettirilen gümrük vergilerinin kaldırılmasına karar verilir. Bu halde, gümrük idaresince yükümlüye tahakkuk ettirilmemesi gereken vergilerin tahakkuk ettirildiği veya tahsil edilmemesi gereken vergilerin tahsil edildiği bildirilir (GY. m.502/2). Yükümlü tarafından, geri verme veya kaldırma başvuru formu düzenlenerek gümrük idaresine başvurulur. (GY, m.502/2) İdarece, tahakkuk ettirilen vergilerin kaldırılmasına; tahsil edilen vergilerin iadesine karar verilir.
Gümrük idaresince, kanunen tahakkuk ettirilmemesi gereken bir vergi bulunduğunun saptanması veya kanunen ödememesi gerektiği halde ödenmiş bir vergi oluğunun belirlenmesi halinde, herhangi bir koşula bağlı olmaksızın genel idare hukuku çerçevesinde işlem tesis edilmesi gerekmektedir. Gümrük idaresince tahakkukun kaldırılması veya yersiz tahsil edilen bir verginin iadesine karar verilmesi için açık ve mutlak bir hukuka aykırılığın bulunması gerekli değildir. Zira Gümrük Kanunu’nda bu yönde bir sınırlama getirilmemiştir (8). Ancak, bu durum, gümrük idaresinin takdir yetkisini sınırsız olarak kullanabileceği şeklinde değerlendirilmemelidir. Bu sınırı vergilerin kanuniliği oluşturmaktadır. Gümrük idaresince, tahsil edilen gümrük vergileri kısmen veya tamamen iade edilebilir. Aynı şekilde, tahakkuk ettirilen gümrük vergileri kısmen veya tamamen kaldırılabilir. Bu bakımdan, geri verme veya kaldırmanın sadece yükümlü lehine yapılacağını söylemek mümkündür (9). Dolayısıyla, anılan hükümlere dayanılarak yükümlü aleyhine bir işlem tesis edilmesine olanak bulunmamaktadır. Bu şekilde bir işlem yapılması halinde artık ortada yeni bir (ek) tahakkuk işleminin bulunduğunun kabulü gerekmektedir. Gümrük yükümlüsünün aleyhine tesis edilen bu işleme karşı idari itiraz usulü tüketilerek dava açılması gerekmektedir.
Gümrük vergilerinin geri verilmesi ve kaldırılması gerektiğinin yükümlü tarafından belirlenmesi halinde vergilerin geri verilmesi veya kaldırılması istemiyle gümrük idaresine başvurulması gerekmektedir. Gümrük idaresine, yapılan bu başvurular, temelde idareyi belli bir “idari karar” almaya zorladığından Gümrük Kanunu’nun 6’ncı maddesi kapsamında yapılan başvuru niteliğini taşımaktadır (10). Bu başvuru üzerine tesis edilen işlemin niteliğinin; uygulanacak idari usulün belirlenmesi; Gümrük Kanunu’nda yer alan “idari karar” kavramının saptanmasına ve başvurunun reddine ilişkin tasarrufun hukuki nitelendirmesinin yapılmasına, tasarrufun idari işlem mi yoksa idari karar olarak mı nitelendirileceğinin belirlenmesine bağlı bulunmaktadır. Zira Gümrük Kanunu’nun 242’nci maddesi uyarınca, idari para cezalarının, gümrük vergisi tahakkukların ve idari kararların davaya konu edilmesi için idari itiraz yolunun tüketilmesi gerekmektedir. Bunun dışında kalan idari işlemler ise doğrundan davaya konu edilmelidir (11).
Türk idare hukuku öğretisinde idari karar ve idari işlem terimi genel olarak, idarece kamu gücü kullanılarak, idari işlevin yerine getirilmesi amacıyla tesis edilen ve ilgilinin üzerinde hukuki sonuç doğuran idari tasarrufu olarak tanımlanmaktadır (12). İdari karar ve işlem kavramı birbirinin yerine geçen kavramlar olarak kullanılmakta; birbirine eş kavramlar olarak kabul edilmektedirler (13). Gümrük Kanunu ise, gümrük idaresinin tasarruflarının bir kısmını diğerlerinden ayırmış ve özel olarak tanımlamıştır. Bu düşüncenin temelinde, özellik barındıran vergilendirmeye etki edebilecek işlemlerin diğerinden ayrıştırılması ve özel bir usule tabi tutulması düşüncesi yatmaktadır. Dolayısıyla, idari karar ile idari işlem arasında unsurları bakımından herhangi bir farklılık bulunmamaktadır. İdari kararlarda, belli konularda gümrük makamları tarafından kamu gücü kullanılarak kamu hukuku kurallarına göre tek taraflı irade beyanı ile tesis edilmekte; kesin ve yürütülmesi zorunlu nitelik taşımakta; yükümlü üzerinde hukuki sonuç doğurmaktadır (14). İdari kararlar yükümlünün başvurusu üzerine tesis edilebileceği gibi idare tarafından re’sen de alınabilmektedir (15).
Gümrük Kanunu, “bağlayıcı tarife ve menşe bilgileri de dâhil olmak üzere, gümrük idaresinin, gümrük mevzuatı ile ilgili olarak belirli bir konuda bir veya daha fazla kişi üzerinde hukuki sonuç doğuracak idari tasarrufu” nu idari karar olarak tanımlamakta (GK. m3); bunların idari itiraz yolu tüketilerek idari davaya konu edilebileceğini kabul etmektedir(GK. m.242/1-4). Anılan düzenleme uyarınca, gümrük idaresinin tasarrufunun idari karar olarak nitelenmesi için, tasarrufun, gümrük idaresince (16); gümrük mevzuatının (17) uygulanması amacıyla tesis edilmesi ve ilgili üzerinde hukuki sonuç (18) doğuracak nitelikte olması gerekmektedir (19). Ancak, düzenleme de kullanılan kavramlar hangi tasarrufların idari karar olarak nitelendirilmesi gerektiğini belirleme hususunda duraksama yaşanmasına sebep olmaktadır. Gümrük mevzuatının uygulanması amacıyla tesis edilme ibaresinden anlaşılması gerekenin ne olduğunu belirlemek güçlük arz etmektedir. Ayrıca, idari karar kavramı tanımlanırken “bağlayıcı tarife ve menşe bilgileri” nin de idari karar olduğu, bir kısım bilginin idari karar sayılacağı belirtilerek kavram kargaşasının oluşmasına neden olunmuştur (20). Bu bakımdan düzenlemenin bir kanunda bulunması gereken açıklık ve belirginlikte olmadığının, söz konusu düzenlemenin hukuki güvenlik ilkesi ile bağdaşmadığının söylenilmesi mümkündür (21).
Anılan düzenlemeden hareket eden Danıştay, gümrük idarenin bir tasarrufunun idari karar olarak nitelendirilip nitelendirilemeyeceğini (22) belirlerken, işlemin maddi gümrük hukukuna ilişkin olup olmadığını esas almakta; tasarrufun verginin belirlenmesine etkisinin bulunup bulunmadığını değerlendirmekte; bu sürece ilişkin olmayan ve vergilendirmenin maddî yönünü etkilemeyen bir işlem idarî karar olarak nitelendirilmemektedir (23). Ayrıca, Danıştay karalarında, genel bir ölçüt getirilmediğinden içtihat değişikliğine gidilebilmekte bu durum hak arama hürriyetinin kullanımını etkilemektedir (24). Bu bakımdan, gümrük idaresince, tesis edilen işlemlerden hangilerinin gümrük mevzuatının uygulanmasına ilişkin olduğunun Kanunda açık olarak belirlenmesi gerekmektedir.
Gümrük Kanunu’nda yer alan düzenlemeler esas alındığında vergilendirme sürecini etkileyen; maddi ve şekli vergi hukuka ilişkin olan; doğrudan bu sürece ilişkin olmamakla bu süreci etkiyen işlemlerin idari karar olarak nitelendirilmelidir (25). Bu bakımdan, gümrük idaresine, gümrük vergilerinin geri verilmesi veya kaldırılması istemiyle yapılan başvurunun reddine ilişkin tasarrufun idari karar olarak nitelendirilmesi gerekmektedir. Dolayısıyla, gümrük vergilerinin geri verilmesi veya kaldırılması istemiyle başvurunun reddine ilişkin karara itiraz edilerek dava açılmalıdır.
Topluluk Gümrük Kodu’nun 4’üncü maddesinin 5’nci fıkrasında karar; “belirli bir olaya gümrük kurallarının uygulanmasına ilişkin olarak alınan belirli veya tanımlanabilir kişiler üzerinde hukuki sonuç doğuran gümrük idaresinin herhangi bir işlemi” olarak tanımlanmış; “bu terimin, diğerlerinin yanında 12’nci madde kapsamında bağlayıcı tarife bilgisini de” kapsadığı belirtilmiştir. Gümrük Kanunu’nda yer alan düzenleme anılan düzenlemeyle paralel hükümler içermektedir. ABAD’a göre, “Topluluk Gümrük Kodu’nun 4(5)’inci maddesi ile 243(1)’inci maddesinin birlikte okunmasından, herkesin, gümrük yasalarının uygulanması ile ilgili olarak gümrük idaresi tarafından alınan ve onu bireysel ve doğrudan etkileyen her türlü işleme karşı başvuru hakkı olduğu açıktır”.(26)
Başvuru Usulü
Gümrük vergilerinin geri verilmesi veya kaldırılması istemi yazılı olarak yapılmalıdır. Gümrük Yönetmeliği’nde başvuru özel şekil kurallarına tabi tutulmuştur. Yönetmelik uyarınca, geri verme ve kaldırma başvurularının Yönetmelik ekinde yer alan özel başvuru formu doldurularak yapılması gerekmektedir. Ancak, formda yer alan bilgileri içermesi şartıyla salt anılan form kullanılmadığından söz edilerek başvurunun reddedilmesi mümkün değildir. Ayrıca, başvuru formunun üzerinde gösterilen bilginin tamamını içermeyen bir başvuru; başvuranın adı ve soyadını, gümrük beyannamesinin ve ceza kararının tarih ve sayısını ve başvurulan gümrük idaresini içermesi şartıyla geçerli bir başvuru olarak kabul edilmelidir (GY. m500/4).
Geri verme veya kaldırma başvuru formu her beyanname veya ceza kararı için biri asıl olmak üzere iki nüsha olarak düzenlenmesi gerekmektedir (GY. m.500/3).Gümrük vergilerinin geri verilmesi veya kaldırılması istenilmesi halinde karar verilmesi için gerekli olan tüm bilgilerin idareye ibraz edilmelidir.
Topluluk Gümrük Kodu’nda da geri verme veya kaldırma başvurularının belli başvuru formları kullanılarak yapılması gerektiği kabul edilmektedir(27).
Başvuruda Bulunabilecekler
Gümrük vergilerinin geri verilmesi veya kaldırılması istemi, bu vergileri ve cezaları ödeyen veya ödemekle yükümlü olan kişi veya bunların temsilcileri veya hak ve yükümlülükleri devralan kişi (GY. m. 502) tarafından yapılabilir. Dolayısıyla, gümrük müşavirleri, kanunen tahakkuk ettirilmemeleri gerektiği halde tahakkuk ettirilen gümrük vergilerinin kaldırılması istemiyle gümrük idaresine başvurabilirler. Çünkü kanunen tahakkuk ettirilmemesi gerektiği halde tahakkuk ettirilen gümrük vergilerinin müteselsil sorumluluk hükümleri uyarınca gümrük müşavirinden tahsil edilmesi ihtimali bulunmaktadır. Ancak, ithalatçıdan tahsil edilen vergiler bakımından gümrük müşavirlerinin kendi adına ve hesabına vergilerin geri verilmesini isteme hakkının olmadığı değerlendirilmektedir. Zira ödenme gümrük müşaviri tarafından yapılmamıştır. Ayrıca, anılan düşüncenin aksinin kabulünün sebepsiz zenginleşme kuralı ile bağdaştırılmasına olanak bulunmamaktadır.
Kanuna aykırı olarak tahakkuk ettirilen veya tahsil edilen gümrük vergilerinin geri verilmesini veya kaldırılmasını, adına vergi tahakkuk ettirilen veya gümrük vergileri malvarlığından tahsil edilen kişilerin istemesi mümkündür. Bunların dışında kalan üçüncü kişileri geri verme veya kaldırma isteminde bulunması mümkün değildir (28).
Topluluk gümrük mevzuatı uyarınca, gümrük vergilerinin kaldırılması veya geri verilmesi istemiyle gümrük vergilerini ödeyen; ödemekle yükümlü olan veya bu kişilerin hak ve yükümlülüklerini devralan ya da bu kişilerin temsilcilerinin başvurması gerekmektedir (29)
Başvuru Süresi
Kanunen ödenmemeleri gereken gümrük vergilerinin iadesi için yükümlünün Kanunda öngörülen süreler içinde gümrük idaresine başvurusu gerekmektedir(30). Başvuru süresi kamu düzeninden olduğundan başvurunun süresinde yapılıp yapılmadığının gerek mahkeme gerek idarece kendiliğinden dikkate alınması gerektiği değerlendirilmektedir.
Uygulamada, Danıştay, başvurunun süresinde yapılıp yapılmadığının mahkemece dikkate alınması gerektiğini kabul etmektedir. Yine, içtihat, başvurunun idarece süresinde olmadığı dikkate alınmaksızın karar verilmesi halinde de, mahkemenin başvurunun süresinde olmadığını dikkate alması gerektiği yolunda oluşmuştur (31).
Genel iade sebeplerinin düzenlendiği 211’inci madde uyarınca, kanunen ödenmemeleri gereken gümrük vergileri, söz konusu vergilerin yükümlüye tebliğ edilmesi ve ilgilinin üç yıl içinde gümrük idaresine müracaatı üzerine geri verilir veya kaldırılır(GK. m. 211/2). Düzenleme uyarınca, üç yıllık sürenin başlaması için tahakkuk ettirilen vergilerin yükümlüye tebliğ edilmesi gerekmektedir. Dolasıyla, üç yıllık sürenin hesabında beyannamenin tescil tarihi değil tahakkuk ettirilen vergilerin yükümlüye tebliğ tarihi esas alınmalıdır. Yine, salt verginin tahakkuk ettirilmesi veya yükümlünün kendisine bir tebliğ yapılmadan vergi tahakkuku yapıldığının öğrenmesi başvuru süresinin başlaması için yeterli değildir.
Ayrıca, dâhilde işleme izin belgesi kapsamında ithal edilen üçüncü ülke menşeli ithal eşyasından elde edilen ürünlerin 4458 sayılı Gümrük Kanunu’nun 194’üncü maddesi hükümlerine göre anlaşmaya taraf ülkelere tercihli tarife uygulanarak ihraç edilmesi sırasında ödenen ve daha sonra fazla ödendiği anlaşılan ithalat vergilerinin iadesi konusunda farklı bir yaklaşım geliştirildiği de göz önünde bulundurulmalıdır. Bu halde, uygulamada, idarece eşya yurt dışı edilirken ödenmesi gereken vergilerin yükümlüye bildirildiği hususu bir tebliğ olarak değerlendirmemekte; ihracatçı birlikleri (32) veya Ekonomi Bakanlığı tarafından yükümlüye ithalat vergilerinin fazla ödendiğinin bildirilmesi halinde, bu tarih, tebliğ tarihi olarak değerlendirilmekte ve zaman aşımını buna göre belirlenmektedir(33).
Başvurunun düzenlemede öngörülen 3 yıllık süre içinde yapılmaması halinde başvurunun süre aşımı nedeniyle reddine karar verilir (34). Bu halde, anılan karara vaki itirazın reddine ilişkin işlemin iptal davasına konu edilmesi gerekmektedir (35). İşlemin iptal edilmesi halinde idarece, başvurunun esasının incelenmesi; talebin reddedilmesi halinde itiraz yolu tüketilerek itirazın reddine ilişkin işlemin idari davaya konu edilmesi gerekmektedir. Yani, bu halde, mahkemece, başvurunun süresinde olduğu tespit edilse dahi iade koşullarının oluşup oluşmadığının değerlendirilmesi mümkün değildir. Ayrıca, mücbir sebep halinin bulunması veya beklenmeyen halin varlığı halinde başvuru sürelerinin uzayacağı kabul edilmektedir(GK. m.211/2) (37).
2913/92 sayılı Topluluk Gümrük Kodu’nun 236’ncı maddesinin 2’nci fıkrasında, ihracat ve ithalat vergilerinin yükümlüye bildirildiği tarihten itibaren 3 yıl içinde yetkili gümrük idaresine başvurulması halinde geri verileceği veya kaldırılacağı; 3’üncü fıkrasında ise, ilgilinin, öngörülemeyen durumlar veya mücbir sebepler nedeniyle başvurusunu söz konusu süre içerisinde sunmasının engellendiğini kanıtlaması halinde bu sürenin uzayacağı düzenlenmiştir (38). Bu bakımdan, başvuru süresi ve başvuru süresinin uzamasına ilişkin olarak Gümrük Kanunu ile 2913/92 sayılı Topluluk Gümrük Kodu’nda yer alan düzenlemeler arsında paralellik bulunduğu söylemek mümkündür.
Başvurulacak Makam
Gümrük vergilerinin kaldırılması veya geri verilmesi istemiyle gümrük idaresine başvurulması gerekmektedir. Dolayısıyla, gümrük idaresin dışında başka bir idari birime yapılacak başvuru üzerine gümrük vergilerinin geri verilmesinin veya kaldırılmasının istenmesi mümkün değildir. Gümrük idaresi dışında idari makamlara yapılacak başvurunun reddine ilişkin işlemlerin idari itiraza konu edilerek dava konusu edilmesi mümkün değildir (39).
Gümrük vergilerinin kaldırılması veya geri verilmesi istemiyle işlemi tesis eden gümrük idaresine veya gümrük idaresinin bağlı olduğu bölge müdürlüğüne başvurulması gerekmektedir (40). Ancak, ilgilinin yanlış gümrük idaresine başvurması halinde, başvurunun yetkili gümrük idaresine yönlendirilmesi gerekmektedir. Öte yandan, gümrük idaresine hitaplı yazılan bir dilekçenin sehven başka bir idareye sunulması halinde idarenin bütünlüğü ilkesi çerçevesinde dilekçenin yetkili gümrük idaresine iletilmesi gerektiği değerlendirilmektedir.
Gümrük Yönetmeliğinde, gümrük vergilerinin geri verilmesi veya kaldırılmasında iade edilecek veya kaldırılacak verginin miktarı esas alınarak bir derecelendirme yapılmıştır (GY. m. 499). Bu bakımdan, geri verme veya kaldırma başvurusunun bu miktarlar dikkate alınarak ilgili gümrük idaresine yapılmalıdır. Gümrük idaresinin, yetkisinin dışında bir iade talebini reddetmesi veya kabul etmesi halinde bu işlemin yetki unsuru yönünden hukuka aykırı olduğunun kabul edilmesi gerekmektedir (41).
2913/92 sayılı Topluluk Gümrük Kodu’nun 236’ncı maddesinin 2’nci fıkrasında yetkili gümrük idaresine başvurulacağı belirtilmiştir. Bu bakımdan, ithalat veya ihracat vergilerinin tahakkuk ettirildiği veya tahsil edildiği gümrük idaresine başvurulmalıdır. Ancak, gümrük vergilerin kaldırılması veya geri verilmesi için özel olarak bir gümrük idaresinin görevlendirilmesi halinde başvuru anılan idareye yapılmalıdır (42).
Karar alma süresi
Gümrük Kanunu’nun 6’ncı maddesi uyarınca, ilgilinin başvurusunun, gümrük idaresince 30 gün içinde yanıtlanması gerekmektedir. Ancak, anılan sürenin aşılması mümkündür. Bu halde, gümrük idaresince, başvurunun yanıtlanması için öngörülen süre dolmadan önce, gerekçeleri belirtilmek ve başvuru hakkında ne zaman karar verilebileceği gösterilmek suretiyle başvuranın bilgilendirilmesi gerekmektedir(GK.m.6/2).Yapılan başvurunun, ek süre verilmesi halinde, bu sürenin; diğer hallerde, kanunda belirtilen otuz günlük sürenin dolmasına karşın idarece, olumlu ya da olumsuz biçimde cevaplandırılmaması; yani sürenin cevapsız geçmesi halinde başvurunun zımnen reddedildiğinin (43) kabulü gerekmektedir. Bu bakımdan, başvurunun zımnen reddedildiğinin kabul edildiği tarihte, idari kararın oluştuğu değerlendirilmekte ve bu tarihten itibaren Kanunda öngörülen süre içinde itiraz edilerek dava açılması gerektiği kabul edilmektedir.
İdari İtiraz
Gümrük Kanunu’nda, gümrük idaresince tahakkuk ettirilen vergiler, para cezaları ve idari kararlar gümrük idaresinin diğer işlemlerinden ayrılmış; bu işlemlerin idari davaya konu edilmeden önce idarece yeniden incelenmesi gerektiği kabul edilmiştir (44). Bu kabulün temelinde, hukuka aykırı işlemin, yargı yoluna başvurulmadan idarenin denetimi ile ortadan kaldırılması, idarenin bir öz denetim yapması düşüncesi yatmaktadır (45).
Gümrük Kanunu’nun 242’nci maddesinde öngörülen başvurunun iki ana unsurunun bulunduğu; bunların zorunluluk ve itiraz olduğu, itirazın beğenilmeyen, karşı konulan bir iradeyi anlatmak için kullanıldığı, zorunluluk kavramının ise, başvurunun yükümlünün iradesine bırakılmadığı, mutlaka başvuru yolu tüketilerek dava açılması gerektiği anlatmak için kullanıldığı kabul edilmektedir (46). Gümrük vergilerinin iadesi istemiyle yapılan başvurunun reddine ilişkin işlem idari karar niteliğini taşımaktadır (47). Bu bakımdan, gümrük vergilerinin kaldırılması veya iadesi istemiyle gümrük idaresine yapılan başvurunun zımnen veya açık olarak reddedildiği tarihten itibaren, tesis edilen veya tesis edildiği kabul edilen idari kararlara karşı 15 gün içinde üst makama; üst makamın bulunmaması halinde ise aynı makama itiraz edilmesi (48), itirazın açık ve zımni olarak reddedilmesi (49) veya verilen cevabın kesin olmaması halinde (50) vergi mahkemesinde dava açılması gerekmektedir.
Yükümlü, idari başvuruyu doğrudan idareye vereceği bir dilekçeye veya gümrük idaresine gönderilmek üzere posta ile taahhütlü yapabilir. “Bu takdirde başvurunun postaya verildiği tarih gümrük idaresine verilme tarihi yerine” geçmektedir (GK.m.8/3) (51). “İtiraz dilekçelerinin süresi içinde yanlış makama verilmesi halinde, itiraz süresinde yapılmış sayılır ve idarece yetkili makama” (52) ulaştırılması gerekmektedir(GK. m.242/3).
İdari itiraz yolu tüketilmeden 15 günlük itiraz süresi içinde dava açılması halinde, Mahkemece, dava dilekçesi ve eklerinin merciine tevdi edilmelidir (53). Kanunda, öngörülen 15 günlük itiraz süresi geçirilerek dava açılması halinde, davanın esasının incelenmesi mümkün değildir. Bu halde, dava dilekçenin idari merciine tevdi edilmesinin de hukuki yararı bulunmamaktadır (54). Zira idarece de kamu düzeninden olduğu kabul edilen başvuru süreleri resen dikkate alınacak ve davacının itiraz başvurusu süre aşımı nedeniyle reddedilecektir (55). Ancak, başvurunun reddine ilişkin işlemde, başvurunun yolunun, başvurulacak makamın, başvuru süresinin gösterilmemesi (56) halinde veya ilgilinin yanıltılması (57) halinde 15 günlük süre geçirilerek doğrudan dava açılsa dahi dilekçe ve eklerinin merciine tevdi edilmesi gerekmektedir.
Topluluk Gümrük Kodu’nun 243’üncü maddesinin 1’inci fıkrası uyarınca, “herkesin gümrük kurallarının uygulanması ile ilgili olarak alınan ve onu doğrudan ve bireysel olarak ilgilendiren karalara karşı başvuru hakkı vardır. Gümrük kurallarının uygulanmasıyla ilgili karar alınması için gümrük idaresine başvuran ve 6’ncı maddesinin 2’nci fıkrasında belirtilen süre için yapılan başvuru hakkında karar elde almayan herkese temyize başvuru hakkı verilmelidir. Başvuru, başvurunun yapıldığı veya kararın alındığı üye devlette yapılmalıdır”(CCC. m.243/1). Anılan maddenin 2’nci fıkrası uyarınca, “başvuru hakkı başlangıçta, üye devlette bu amaç için belirlenen gümrük idarelerine; daha sonra, üye devletlerde yürürlükte olan hükümlere göre, yargı organı veya eşdeğer uzman bir organ olabilecek bağımsız bir organa yapılabilir” (CCC. m.243/2). Topluluk Gümrük Kodu’nun 245’nci maddesi uyarınca “Başvuru usulünün uygulanmasına ilişkin hükümler üye devletler tarafından kararlaştırılır”(CCC. m.245) (58). Ancak, ABAD’a göre, “Bu hükmün metninde, gümrük idaresi nezdindeki itirazın, bağımsız bir kuruma itirazda bulunmadan önce zorunlu bir aşama olduğunu belirten bir işaret yoktur” (59). Ancak, ABAD, Topluluk hukukunda herhangi bir kuralın, yürürlükteki ulusal düzenleme uyarınca gümrük idaresine başvurulmasının zorunlu olduğu durumlarda, tacire, gümrük idaresine başvuruyu atlama ve doğrudan bağımsız bir organa başvurma yetkisi verildiği sonucunu desteklemediğini belirtmektedir (60). Sonuç olarak ABAD, Topluluk Gümrük Kodu’nun, 243’üncü maddesi uyarınca, yükümlünün (tacirin) önce gümrük idaresine itiraz etmesinin zorunlu olup olmadığının veya yargı makamlarına doğrudan başvurup başvurmayacağının ulusal mevzuat tarafından belirleneceği kabul etmektedir (61).
Sonuç
Revize Kyoto Sözleşmesi (62) ve Ticaretin Basitleştirilmesi Sözleşmesi (63) uyarınca, gümrük idaresince tesis edilen işlemlere karşı yükümlüye üst makamlara veya bağımsız bir makama ya da mahkemeye başvuru hakkı tanınması gerekmektedir. Buna karşın, Gümrük Kanunu’nda idari itiraz yükümlüye hem bir hak hem de yükümlülük olarak tanınmıştır. Yükümlü idari dava açmada önce gümrük idaresine başvurmak zorundadır. Bu bakımdan hakkın kullanımı ilgilinin iradesine bırakılmamıştır. Ancak idare yükümlünün başvuru hakkını kullanması üzerine ilgilinin talebi hakkında karar vermek zorundadır. İlgilinin talebinin yanıtsız bırakılması mümkün değildir. Başka bir deyişle ilgilinin başvurusu 30 gün içinde yanıtlanmak zorundadır. Gümrük Kanunu’nun 242’nci maddesinin uygulanması genel olarak bu şekilde anlaşılmasına karşın, uygulamada, Kanunda kullanılan ifadelerden hareket edilerek idari itirazın zorunlu olmadığı düşünülerek idari başvuru yapmadan dava açılmaktadır. Bu halde davanın idari itiraz için öngörülen süre içinde açılıp açılmadığı esas alınarak dava reddedilmekte veya merciine tevdi kararı verilmektedir. Sonuçta, 4458 sayılı Gümrük Kanunu’nda itirazın zorunlu olup olmadığı hususunda yaşanan belirsizlik uygulamada hak kayıplarına neden olmaktadır. Bu bakımdan, idari itirazın zorunlu olup olmadığı kanun metininde açık olarak düzenlemelidir.
Ayrıca, Gümrük Kanununun 242’nci maddesinde tahakkuklara, idari para cezalarına ve idari kararlara itiraz edileceği kurala bağlanmıştır. Uygulamada, Danıştay, gümrük vergilerinin geri verilmesi veya kaldırılması istemiyle yapılan başvurunun reddine ilişkin idari tasarrufu idari karar olarak kabul etmekte ve bu karara karşı idari yolu tüketilerek dava açılması gerektiği belirtmektedir. Ancak, idarenin tasarrufunun idari karar olarak nitelendirilmesi her zaman bu kadar kolay olmamaktadır. Zira aynı idari tasarruf bazen “idari karar” olarak değerlendirilmesine rağmen bazen idari tasarruf olarak değerlendirilmemekte bu durum davaların uzamasına ve hak kayıplarının oluşmasına neden olmaktadır. Bu bakımdan, uygulamada duraksama yaratan idari karar kavramının kullanımın vazgeçilmeli veya idari itiraza tabi olacağı belirtilen işlemler yönünden bir sınırlama getirilmeli veya idari itirazın zorunlu olmadığı düzenlenmelidir. İdari itirazın zorunlu olmadığı yolunda yapılacak düzenlemenin ilgililerin mahkemeye daha kolay erişmelerini sağlayacağı değerlendirilmektedir. Bu bakımdan, Kanunda, yapay olarak yaratılan idari karar, idari işlem ayrımından vazgeçilmeli gümrük idarenin tüm tasarrufları “idari işlem” olarak nitelendirilmeli, Kanunun 3’üncü maddesinde yer alan “idari karar” ibaresi Kanun metninden çıkarılmalı veya söz konusu tanım idari işlemi kapsayacak şekilde genelleştirilmeli ve Gümrük Kanunu’nun 242’nci maddesinin 1’inci fıkrasında yer alan düzenleme aşağıda belirtilen şekilde yeniden düzenlenmelidir.
“İlgililer idari dava açmadan önce gümrük idaresi tarafından gümrük mevzuatının uygulanması suretiyle tesis edilen işlemlere karşı üst makama, üst makam yoksa işlemi yapmış olan makama itiraz hakkına sahiptirler. İtiraz işlemin tebliğ tarihinde itibaren on beş gün içinde yapılır. İlgililer, itiraz etmeden doğrudan dava açabilir.”
Düzenlemenin bu şekilde yapılandırılması halinde gümrük vergilerinin geri verilmesi ve kaldırılması istemiyle yapılan başvurunun reddine ilişkin işlemin iptali istemiyle yükümlünün/ilgilinin doğrudan dava açması sağlanacaktır. Yükümlünün/ilgilinin doğrudan dava açması halinde, itiraz aşamasında başvurulması nedeniyle oluşan zaman kayıpları giderilecektir. Yine, idarenin bu zaman kayıpları nedeniyle maruz kalacağı muhtemel faiz yükü azalacaktır. Bu halde, dilemesi halinde yükümlünün itiraz yolunu işletmesi mümkündür. Ancak, bu halde yükümlünün idari itiraza yönlendirilmesi mümkün değildir.
(Gümrük vergilerinin geri verilmesine veya kaldırılmasına ilişkin hükümlerin incelendiği makale Uyuşmazlık Mahkemesi Dergisinin 16. sayısında yayımlanmıştır: Gümrük Vergilerinin Geri Verilmesi ve Kaldırılması, Uyuşmazlık Mahkemesi Dergisi - Yıl 8, Sayı 16, Aralık 2020 - s. 537-576.)
(1) Vergilerin kanuniliği ilkesinin, kanunla saptanan verginin tarh ve tahsilinin kanuna uygun olarak yapılmasını içerdiği hakkında bkz. Ahmet Kumrulu, “Vergi Hukukunun bir kısım Anayasal Temelleri”, Ankara Üniversitesi Hukuk Fakültesi Dergisi, C.36, S.1-4, s. 150-151. Vergilerin kanuniliği ilkesinin vergilerin genel objektif işlemlerle konulmasını; sübjektif nitelikte ki tarh ve tahsil işlemlerinin vergi yasalarına uygun olarak yapılmasını içerdiği hakkında bkz. Muallâ Öncel, Ahmet Kumrulu ve Nami Çağan, Vergi Hukuku, Gözden Geçirilmiş ve Son Değişiklikler İşlenmiş, 22. Bası, Turhan Kitabevi, Ankara 2013, s.33.
(2) Özdeş ya da benzer durumda olanlardan farklı vergi alınmasının vergi kanunları önünde eşitlik, kanun önünde eşitlik ve anayasal eşitlik ilkesine aykırı olduğu hakkında bkz. Kumrulu, s.256.
(3) Vergilerin kanuna uygun ve doğru olarak alınmaması halinde, söz konusu aykırılığın giderilmesi için vergi hukuku ilişkisinin her iki tarafının bir takım haklara sahip olduğu ve bir takım yükümlülüklere katlanması gerektiği hakkında bkz. Kumrulu, s.152. “(E)şya gümrükten çekildikten sonra yanlışlıkla alındığı veya fuzulen tahsil olunduğu açıkça anlaşılan vergilerin, yükümlülerinin talebi üzerine veya re'sen geri verilmesi(nin)…hukuk devleti olmanın” gereği olduğu hakkında bkz. D.7.D. 8.11.2018 tarih ve E:2015/4271;K:2018/4843 sayılı kararı (Özel Arşiv).
(4) Demirbaş Aksüt, Burcu ve Özgecan Gök. “Gümrük Vergisinden Kaynaklanan Anlaşmazlıkların Uzlaşma Yolu İle Çözümü”, Dokuz Eylül Üniversitesi Hukuk Fakültesi Dergisi, Cilt: 18, S. 2, 2016, İzmir, 2017, s.77.
(5) Öncel/Kumrulu/Çağan, s.44.Vergi işlemlerinde idarece yapılan öz denetimin hukuk devleti ilkesinin gereği olduğu hakkında bkz. Kumrulu, s.154. Ramazan Yıldırım, İdari Başvurular, Genişletilmiş ve Güncellenmiş 2. Baskı, Mimoza, Konya, 2006, s.141; Hamit Yumuk, Gümrük Hukukunda Zorunlu İdari İtiraz”, Yedinci Genç Vergi Hukukçuları Sempozyumu -Bildiri Kitabı-, Yetkin, Ankara 2017, s.179. Fazla tahakkuk ettirilen gümrük idaresince gümrük yükümlüsüne ödenmesinin, gümrük idaresinin bir görevi olduğuna dair bkz. Gök, s.186.
(6) Öncel/Kumrulu/Çağan, s.174.
(7) 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nda yer alan, vergilendirme işlemelerindeki bir kısım sakatlıkların düzeltilmesini amaçlayan “düzeltme”nin idari bir süreç olduğuna dair açıklamalar için bkz. Öncel/Kumrulu/Çağan, s.173.
(8) Vergi hatalarının idarece res’en düzeltilmesini öngören 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 121’inci maddesinde, idarece, tereddüt edilmeyen açık ve mutlak vergi hatalarının düzeltileceği hakkında bkz. Yusuf Karakoç, Genel Vergi Hukuku, Gözden Geçirilmiş ve Genişletilmiş, 7. Bası, Yetkin Yayınları, Ankara 2014, s.770(Karakoç2014).
(9) Vergi idaresinin, hatalı vergiyi vergi yükümlüsünün lehine veya aleyhine düzeltebileceğine dair açıklamalar için bkz. Karakoç2014, s.771.
(10) Gümrük vergilerinin geri verilmesi veya kaldırılması istemiyle yapılan başvurunun Gümrük Kanunu’nun 6’ncı maddesi kapsamında yapılan bir başvuru niteliğini taşıdığı, başvurunun 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu’nun 10’uncu maddesi kapsamında yapılan bir başvuru olarak nitelendirilemeyeceği, 10’uncu maddenin uygulanmasının esas alınmasının itiraz ve dava açma sürelerinin geçirilmesine neden olacağı hakkında bkz. Gök, s.188. Gümrük idaresine yapılan geri verme ve kaldırma başvurusunun 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanunu’nun 10’uncu maddesi kapsamında yapılan bir başvuru olarak değerlendirilmesi gerektiği, ancak bu halde dahi idarenin cevap verme süresinin 30 gün olarak dikkate alınması gerektiği hakkında bkz. Turgut Candan, İdari Yargılama Usulü Kanunu, PWC Yayınları, İstanbul 2015, s.450 vd. Gümrük vergilerinin veya para cezalarının geri verilmesine veya kaldırılmasında usulde paralellik ilkesi gereği işlemi tesis eden makamın karara bağlaması gerektiği hakkında bkz. Alper Yeşilova, Gümrük Hukukuna İlişkin Uyuşmazlıklar ve Çözüm Yolları, Seçkin, Ankara, 2015, s.99.
(11) Gümrük idaresince alınan kararların idari itiraza ve uzlaşmaya konu edilebileceği bunun dışında kalan karaların ise genel idari başvuru yoluna konu edilebileceği hakkında bkz. Kaptan Kılıç, Kaçakçılık Suçları ve Gümrük Kabahatleri ve Gümrük Uyuşmazlıklarının Çözüm Yolları, Gazi, Ankara 2013, s.335. “6183 sayılı Kanun hükümleri uyarınca tesis edilen işlemin iptali istemiyle, 2577 sayılı Kanunun 11'inci maddesi gereğince yapılan idari başvurunun, işlemin idari itiraza tabi olmadığından bahisle reddedilmesinin ardından açılan davada, mahkemece, uyuşmazlığın esasının incelenmesi suretiyle karar verilmesi gerekirken, idari başvurunun gümrük başmüdürlüğünce işin esası yönünden incelenmesinin zorunlu olduğu gerekçesiyle davaya konu işlemin iptali yolunda verilen ısrar kararı hukuka uygun” olmadığı hakkında VDDK. 18.6.2014 tarih ve E:2014/414;K:2014/589 sayılı kararı (Özel Arşiv).
(12) Celal Erkut, İptal Davasının Konusunu Oluşturma Bakımından İdari İşlemin Kimliği, Danıştay Yayınları No: 51(Tıpkı Basım), Ankara 2015, s. 3. Öğretide Duran, idari işlemleri idari sözleşmeleri kapsayacak şekilde kullanmakta; idari işlemlerin büyük çoğunluğunun idari kararlar olduğunu belirtmekte ve “ idarenin öznel ve kişisel hukuki durumları yaratan, değiştiren ve kaldıran birel ve özgül” işlemleri idari karar olarak tanımlamaktadır. Lütfi Duran, İdare Hukuk Ders Notları, Fakülteler Matbaası, İstanbul 1982, s.393. Günday ise, idari işlemleri, düzenleyici idari işlemler, bireysel idari işler olarak ayırmakta; bireysel idari işlemlerin belli kişi ve durumlara ilişkin işlemler olduğu, bireysel idari işlemlerle belli kişiler için hukuki durumlar yaratılacağını, değiştirileceğini veya kaldırılacağını vurgulamakta; bu nedenle bireysel idari işlemlerin idari kararlar olarak adlandırıldığını belirtmektir. Metin Günday, İdare Hukuku, imaj Güncellenmiş ve Gözden Geçirilmiş 10. Baskı, Ankara 2011, s.123. Karahanoğulları ise, idari işlemi, idarenin tek yanlı açıklaması ile kişilerin hak ve yükümlülükleri üzerinde karşı tarafın rızası olmadan sonuç doğuran ve hukuk düzeninde yasalar çerçevesinde ve yasalara aykırı olmamak üzere kurallar getiren irade açıklamaları olarak tanımlamaktadır. Onur Karahanoğulları, İdarenin Hukukla Kavranması: Yasallık ve İdari İşlemler (Yargı Kararlarına Dayalı Bir İnceleme), Turhan Kitapevi Güncelleştirilmiş 3. Baskı, Ankara 2015 s.153.
(13) Türk İdare Hukukunda “tasarruf”, “muamele”, “işlem”, “karar” sözcüklerinin zaman zaman aynı şeyleri zaman zaman ise ayrı şeyleri ifade etmek için kullanıldığı, idari işlemin tanımı konusunda bir kavram kargaşasının bulunduğu hakkında açıklamalar için bkz. Dilşat Yılmaz, İdari İşlemin İcrailik Özelliği, Astana Yayınları Tez Serisi 3, Ankara 2014, s.20.
(14) İdari kararların idari işlemlerle aynı nitelikleri taşıdığı, dolayısıyla idari kararların da hukuka uygunluk karinesinden yararlandığı hakkında bkz. Gök, s.242.
(15) Gök, s.242.,
(16) Gümrük mevzuatının uygulanmasına ilişkin olsa dahi işlemin gümrük idaresince tesis edilememesi halinde tasarrufun idari karar olarak nitelendirilmeyeceği hakkında bkz. Yumuk, s.193. Dâhilde işleme rejiminin müeyyide uygulanarak kapatılması işleminin idari itiraza tabi tutulmadan dava konusu edilmesi gerektiği hakkında bkz. Kılıç, s.337. “Gümrük İdarelerince tesis edilen işlemlerin idari karar olarak nitelendirilebilmesi için, işlemlerin konusunun gümrük mevzuatı kapsamında bulunan hususlara ilişkin olması gerek(tiği, (d)olayısıyla, gümrük mevzuatı sayılmayan düzenlemelere dayanılarak tesis edilen işlemlerin idari karar olarak kabul edilmesi mümkün” olmadığı, 213 sayılı Vergi Usul Kanunu uyarınca tesis edilen işlemin idari karar olarak nitelendirilemeyeceği hakkında bkz. D.7.D.6.4.2009 tarih ve E: 2008/2252;K: 2009/1803 sayılı kararı(Özel Arşiv).
(17) Gümrük idaresi tarafından alınan kararların, gümrük mevzuatının uygulanması amacıyla tesis edilmesi gerektiği, işlemin gümrük mevzuatının uygulanmasına ilişkin olmaması halinde; örneğin Vergi Usul Kanunun uygulanması amacıyla ya da Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkında Kanun’un uygulanması amacıyla tesis edilmesi halinde idari karar olarak nitelendirilmeyeceği hakkında bkz. Yumuk, s.175. Gök, s.243. Gümrük mevzuatı ibaresinin sınırlarının belirlenmesinde Gümrük Kanunu’nun 4’üncü maddesi ile 241’nci maddesinden hareket edilebileceği hakkında bkz. Kılıç, s.346. “6183 sayılı Kanun hükümleri uyarınca tesis edilen işlemlere karşı, 4458 sayılı Gümrük Kanununda öngörülen idari itiraz prosedürünün uygulanması mümkün olmadığı” hakkında bkz. D.7.D. 10.2.2015 tarih ve E:2012/318;K:2015/592 sayılı kararı (Özel Arşiv); D.7.D. 27.11.2015 tarih ve E.2013/276;K:2015/6837 sayılı kararı (Özel Arşiv). Uygulamada, TIR Sözleşmesi kapsamında tesis edilen işlemlerin, gümrük mevzuatının uygulanmasına ilişkin olmadığı, idari karar olarak nitelendirilemediği hakkında bkz. Yumuk, s.193.
(18) İdari kararın, hukuk âleminde bir değişiklik meydana getirmesi, yükümlü üzerinde hukuki sonuç doğurmasının gerektiği hakkında bkz. Yumuk, s.193. İdari tasarrufun, idari karar olarak nitelendirilmesi için yükümlü üzerinde hukuki sonuç doğurması gerektiği hakkında bkz. D.7.D. 27.5.2009 tarih ce E: 2008/2353,K: 2009/2606 sayılı kararı (Özel Arşiv).
(19) Yumuk, s.193. Kanunda sayılan özellikleri taşımayan tasarrufların “idari karar” olarak nitelendirilmeyeceği, gümrük mevzuatının uygulanmasına ilişkin olarak tesis edilen düzenleyici işlemlerin idari karar olarak değerlendirilemeyeceği hakkında bkz. Kılıç, s. 339.
(20) Ali Nural. 4458 Sayılı Gümrük Kanunu -Açıklamalı-, Yeni Gümrük ve Ticaret Müfettişleri Derneği İktisadi İşletmesi Yayın No: 2 (33), Ankara 2015, s.35.
(21) Hukuk devletinin hukuk güvenlik ilkesinin, herkesin bağlı olacağı kuralların önceden bilinmesi; tutumunu ve davranışlarını buna göre güvenle düzene sokabilmesi anlamına geldiği hakkında bkz. Öncel/Kumrulu/Çağan, s.45.
(22) Uygulamada, Danıştay, davacıdan teminat istenilmesine ilişkin işlemin [Dş.7.D. 2.11.2004 tarih ve E:2001/4532;K:2004/2710 sayılı kararı (Özel Arşiv)];faiz hesaplanmasına ilişkin işlemin [Dş.7.D. 2.11.2004 tarih ve E:2003/4671;K2005/1156 sayılı kararı (Özel Arşiv)]; ödenen gümrük vergilerinin iadesi isteminin reddine ilişkin işlemin [Dş.7.D. 26.12.2005 tarih ve E:2003/2314;K:2005/3409 sayılı kararı (Özel Arşiv)];antrepo işleticisinden tazminat istenilmesine ilişkin işlemin [Dş.7.D. 21.5. 2007 tarih ve E:2006/1083; K:2007/2420 sayılı kararı (Özel Arşiv)];antrepo kullanıcılarından tazminat istenilmesine ilişkin işlemin [Dş.7.D. 11.2.2008 tarih ve E:2006/660;K2008/801 sayılı kararı (Özel Arşiv)];hatalı olarak kaldırılan veya geri verilen vergilerin tahsili için 4458 sayılı Kanunun 217'nci maddesi uyarınca tesis edilen işlemin [Dş.7.D. 22.10.2007 tarih ve E:2006/347;K:2007/ 4246 sayılı kararı (Özel Arşiv)];gecikme faizi hesaplanmasına ilişkin işlemin[Dş.7.D. 16.11.2006 tarih ve E:2004/1598;K:2006/3458 sayılı kararı (Özel Arşiv)];itiraz süresi geçirildikten sonra yapılan başvuru üzerine, itirazın tahakkuk tutarı artırılarak reddedilmesi yolunda tesis edilen işlemin [Dş.7.D. 17.11.2008 tarih ve E: 2006/4104;K: 2008/4618 sayılı kararı(Özel Arşiv)] idari karar olduğu ve itiraz prosedürüne tabi olduğu kabul etmektedir. Ayrıca, Yumuk, s.194.
(23) Gök, s.244.
(24) Danıştay gecikme faizi hesaplanmasına ilişkin işlemin idari karar olduğuna karar vermiş [Dş. 7. D. 16.11.2006 tarih ve E:2004/1598;K:2006/3458)], sonra bu içtihadını değiştirmiş; Gümrük Kanunu’nun 207'nci maddesine göre hesaplanan faizin, 6183 sayılı Amme Alacaklarının Tahsil Usulü Hakkındaki Kanun hükümleri uyarınca tahsiline yönelik olarak tesis edilen ve Başmüdürlüğün iradesini de açıkça gösteren bu işlemin, artık, doğrudan idari davaya konu edilmesi gereken bir işlem niteliğinde olduğuna hükmetmiş, [Dş.7.D 17.4.2014 tarih ve E:2010/2379;K:2014/2189 sayılı kararı (Özel Arşiv)], daha sonra, faiz tutarının yedi gün içinde ödenmesi, aksi halde 6183 sayılı Yasa hükümlerine göre tahsili yoluna gidileceği hususu açıkça bildirildiği halde idari başvuruya konu edilen işlemin, dâhilde işleme rejimine tabi tutulmak suretiyle vergileri tahakkuk ettirilerek teminata bağlanan eşyanın kat'i ithali sonucunda doğan gümrük yükümlülüğü nedeniyle, teminatın kabulü tarihinden başlamak üzere, 6183 sayılı Kanun hükümlerine göre belirlenen gecikme zammı oranında faizin tahsili amacıyla tesis edilen işlemin idari karar olarak nitelendirilemeyeceğine karar vermiş; [D.7. D. 21.4.2014 tarih ve E:2011/8793;K2014/2221 sayılı kararı(Özel Arşiv)]. Daire, bu konuda en son, fer'i bir alacak niteliğinde olan faiz istenilmesine dair işleme, aslın tabi olduğu usul hükümlerinin uygulanması gerektiği, davacı tarafından, faiz istenilmesi yolunda tesis edilen işleme karşı, Gümrük Kanunu’nun 242'nci maddesinde öngörülen idari itiraz yollarına başvurulmasında usule aykırılık bulunmadığını kabul etmiştir. Öte yandan, Danıştay, teminat mektuplarının iadesi istemiyle yapılan başvurunun reddine ilişkin işlemin idari karar olduğuna karar vermiş [D.7. D. 15.4.2008 tarih ve E: 2007/2334;K: 2008/2216 sayılı kararı (Özel Arşiv)]; [ D.7. D. 3.2.2010 tarih ve E: 2007/1765;K: 2010/499 sayılı kararı (Özel Arşiv)]; daha sonra, teminat mektuplarının iadesi istemiyle yapılan başvurunun reddine ilişkin işlemin doğrudan idari davaya konu edilmesi gerektiğini kabul etmiştir. [D.7.D. 20.3.2018 tarih ve E:2014/1468;2018/1884 (Özel Arşiv)] sayılı kararı; aynı yönde, D.7.D. 31.3.2016 tarih ve E:2013/2616;2016/3686 sayılı kararı (Özel Arşiv) . Ayrıca Yumuk, s.194.
(25) “davacının, kendi beyanları uyarınca ödenen vergilerin bir kısmının iadesi isteminin reddine ilişkin işlem, davalı Gümrük Müdürlüğünün davacı üzerinde hukuki sonuç doğuran tasarrufu olduğundan, idari karar” olarak nitelendirileceği” hakkında bkz. D.7.D. 27.2.2015 tarih ve 2013/797;K:2015/989 sayılı kararı(Özel Arşiv).
(26) Judgment of the Court (First Chamber), 13 March 2014, In Joined Cases C‑29/13 and C‑30/13, Global Trans Lodzhistik OOD, ECLI:EU:C:2014:140, para 27.( E.T 22.4.2020 http://curia.europa.eu ). Ayrıca, Gümrük kıymetinin düzeltilmesine ve böylece yükümlünün katma değer vergisi ödemesine sebep olacak bir işlemin, Topluluk Gümrük Kodu’nun 243’üncü maddesi uyarınca itiraz edilebilecek bir karar niteliği taşıdığı hakkında bkz. Global Trans Lodzhistik, para.28-31.
(27) Topluluk Gümrük Kodu’nun 236’ncı maddesinde düzenlenen geri verme veya kaldırma başvurusunun genellikle ilgilin talebi üzerine uygulandığı hakkında bkz Timothy Lyons, EC Customs Law, Oxford, 2001. s. 411.
(28) Laurence. W. Gormley, EU Law of Free Movement of Goods and Customs Union, Oxford, 2009, s.359 vd.
(30) Geri verme veya kaldırma süresinin kamu düzenine ilişkin olduğu ve mahkemece re’sen gözetilmesi gerektiği hakkında bkz. Dş.7.D 16.3.2015 tarih ve E:2012/4802; K:2015/1371 sayılı kararı (Özel Arşiv).
(31) Geri verme veya kaldırma süresinin kamu düzenine ilişkin olduğu ve mahkemece re’sen gözetilmesi gerektiği hakkında bkz. Dş.7.D 16.3.2015 tarih ve E:2012/4802; K:2015/1371 sayılı kararı (Özel Arşiv).
(32) Olayda, davacıya bu yönde herhangi bir tebligat yapılmadığı, davacının, fazla vergi ödediğini İhracatçı Birliği Genel Sekreterliğinin telafi edici verginin iade edilmesine dair yazısı ile öğrendiği ve bu tarihten itibaren üç yıl içerisinde iade başvurusunda bulunduğu, başvurunun süresinde olduğu hakkında bkz. D. 7. D. 6.3.2018 tarih ve E:2014/5502;K:2018/1453 (Özel Arşiv).
(33) D.7.D. 30.5. 2018 gün ve E:2015/3931;K:2018/3088 sayılı kararı ( Özel Arşiv); D.7. D 5.10.2017 tarih ve E:2014/3378;K:2017/5520 sayılı kararı (Özel Arşiv). İzmir Bölge İdare Mahkemesi 3. VDD. 5.11.2019 tarih ve E:2019/2056;K:2019/2675 sayılı kararı (Özel Arşiv).
(34) Olayda, davacı adına tescil edilen 05.10.2012 tarihli beyanname nedeniyle tahakkuk ettirilerek tebliğ edilen vergilerin iadesi istemiyle, anılan düzenlemede öngörülen üç yıllık süre içinde, 5.10.2015 tarihinde iadeli taahhütlü olarak postaya verilen dilekçeler ile iade isteminde bulunulduğu, dolayısıyla başvurunun süre aşımı nedeniyle reddedilmesinde hukuka uyarlık bulunmadığı gerekçesiyle işlemi iptal eden Mahkeme kararına vaki istinaf isteminin reddi gerektiği hakkında bkz. İstanbul 5. VDD. 23.01.2017 tarih ve E:2016/10;2017/159 sayılı kararı (Özel Arşiv).
(35) Olayda, davacı adına tescil edilen 18.08.2008 tarihli beyanname nedeniyle tahakkuk ettirilerek tebliğ edilen vergilerin iadesi istemiyle, anılan düzenlemede öngörülen üç yıllık süre geçtikten sonra, 30.12.2013 tarihinde davalı idareye başvurulduğu, dolayısıyla, tesis edilen işlemde hukuka aykırılık bulunmadığı gerekçesiyle reddeden Mahkeme kararına vaki istinaf isteminin reddi gerektiği hakkında bkz. İstanbul 5. VDD. 9.12.2016 tarih ve E:2016/655;K:2016/1226 sayılı kararı (Özel Arşiv).
(36) “Mücbir sebep sayılan durumların varlığı halinde işlememesi, hak arama özgürlüğünün niteliği ve önemi itibariyle gerekli (olduğu), hak arama özgürlüğünün kullanılması bakımından, kişinin iradesi dışında gelişen afet ve felaketler, savaş hali ve benzeri durumlarla, bu hakkın kullanmasını olanaksız kılan ağır hastalık halleri, mücbir sebep sayılabilece(ği) …olayda ise, davacı şirket yetkilisi tarafından ileri sürülen hastalık halinin, dava konusu mülkiyetin kamuya geçirilmesine dair karara karşı itirazda bulunma hakkının kullanılmasını olanaksız kılacak ağırlıkta bir hastalığa ilişkin olmaması karşısında; istirahat raporunun, itiraz başvurusu için kanunen öngörülen süreyi durduracak bir mücbir sebep hali olarak kabul edilemeyeceği” hakkında bkz. D.7.D. 10/12/2019 tarih ve E:2016/6791;K:2019/6540 sayılı kararı(Özel Arşiv).
(37) Lyons, s. 410; Gormley, s.359.
(38) 4458 sayılı Gümrük Kanunu'nun 211 ve 242'nci maddeleri ile Gümrük Yönetmeliği'nin 502'nci maddesinde açıkça düzenlenmiş bulunduğundan, gümrük vergileriyle ilgili olarak 213 sayılı Vergi Usul Kanunu'nun 122 ve 124'üncü maddeleri uyarınca farklı bir idari teşkilat içerisinde yer alan Maliye Bakanlığı Gelir İdaresi Başkanlığı'na yapılacak başvurunun anılan idarece değerlendirilmesi ve bu yolla tesis edilecek işlemin kişinin hukuk âleminde etki doğurarak davacının menfaatini ihlal etmesi mümkün bulunmadığından ortada idari davaya konu edilebilecek kesin ve yürütülmesi zorunlu bir işlemin varlığından da söz etmenin mümkün olmadığı, davanın incelenmeksizin reddi gerektiğine dair karara vaki istinaf isteminin reddi gerektiği hakkında bkz. İzmir 3. VDDK. 24.10.2018 tarih ve E:2018/2966;K:2018/2723 sayılı kararı (Özel Arşiv).
(40) “davacı üzerinde hukuki sonuç doğuran, idari karar niteliğindeki tasarruf, başvurunun yapıldığı tarih itibarıyla Gümrük Müdürlüğünün yetkisinde olduğundan, ödenen gümrük vergilerinin bir kısmının geri verilmesi istemiyle öncelikle gümrük müdürlüğüne başvurulması, başvurunun açık veya otuz gün içerisinde cevaplandırılmaması suretiyle oluşan zımni ret işlemine, diğer bir ifadeyle idari karara karşı, 4458 sayılı Kanunun 242'nci maddesi uyarınca, oluştuğu tarihten itibaren onbeş gün içerisinde üst makam nezdinde itiraz yoluna gidilmesi, davanın ise üst makamca tesis edilecek olumsuz işlemin iptali istemiyle açılması gerekirken, yetkili idari birime başvurulmak suretiyle idari karar tesis ettirilmeksizin, doğrudan açılan” dava hukuka uyarlık bulunmadığı hakkında bkz. D.7. D. 31.10.2018 tarih ve E:2015/3532;2018/4707 sayılı kararı (Özel Arşiv)”. (V)ergilerin geri verilmesi istemine konu tutar, başvuru tarihi itibarıyla Gümrük Müdürlüğünün yetki sınırı içinde olmayıp Başmüdürlüğün yetkisinde olduğundan, davacı üzerinde hukuki sonuç doğuran, idari karar niteliğindeki tasarruf, Gümrük Müdürlüğünün değil, Başmüdürlüğün işlemi” olduğu, davacı tarafından, başvurunun reddi üzerine tesis edilen işleme müsteşarlığa itiraz edilmeden, itiraz süresi geçirilerek dava açıldığı, merciine tevdi kararı verilmesinin davacıya hukuki bir yararının olmadığı hakkında bkz. D.7.D 24.12.2013 tarih ve E:2011/7774;K:2013/7806 sayılı kararı (Özel Arşiv); D.7.D. 10.12.2013 E:2010/4956;2013/7049 sayılı kararı( Özel Arşiv).
(41) “4458 sayılı Gümrük Kanunu ve ilgili dönemde yürürlükte bulunan Gümrük Yönetmeliği hükümlerine göre geri vermeye yetkili olan idari birimin açıklığa kavuşturulabilmesi ve dava konusu işlemin sözü edilen hükümlere uygun olarak tesis ettirilip ettirilmediğinin tespiti için zorunlu olmasına karşın, her bir beyannameye ilişkin olarak uyuşmazlık konusu tutarın açıkça gösterilmesi suretiyle ayrı ayrı dava açılmadığı anlaşıldığından, dava dilekçesinin, 2577 sayılı Kanunun 3 ve 5'inci maddeleri uyarınca reddedilmesi gerekirken, dosyanın tekemmül ettirilerek davanın esası hakkında karar verilmesinde isabet görülmediği” hakkında bkz. D.7. D. 23.5.2012 tarih ve E:2009/6033, K:2012/2454 ve sayılı kararı (Özel Arşiv).
(42) Gormley, s.364
(43) Kişilerin dilekçe hakkını kullanmak suretiyle idareye başvurmaları halinde idarenin, bu başvuruları yanıtlamaları gerektiği, başvuruların yanıtlanmaması halinde, idarenin, kişinin dilekçe hakkını, isteme konu hakkını ve idari mahkemeye başvuruma hakkını ihlal ettiği, ayrıca, idarenin ilgilinin başvurusu hakkında olumlu veya olumsuz net bir yanıt vermemesi halinde ortaya çıkan belirsizlik hukuki güvenliği ihlal edeceği, bu ihlale engel olmak için idare hukukunda zımni işlem karinesi geliştirildiği hakkında bkz. Onur Karahanoğulları, İdarenin Hukukla Kavranması: Yasallık ve İdari İşlemler(Yargı Kararlarına Dayalı Bir İnceleme), Güncelleştirilmiş 3. Baskı, TURHAN, Ankara 2015, s. 443.
(44) Yumuk, s.175.
(45) Yumuk, s.175 vd.
(46) Yumuk, s.179.
(47) Yumuk, s.194. “(F)azladan ödendiği iddia edilen vergilerin geri verilmesi istemiyle yapılan başvuru üzerine ilgili gümrük müdürlüğünce tesis edilen işlemin, ilgililer üzerinde hukuki sonuç doğuran idari karar olduğu, bu kararların ise idari davaya konu edilebilmeleri için öncelikle zorunlu olan idari itiraz yolunun tüketilmesi gerektiği” hakkında bkz. D.7.D. 30.5.2018 tarih ve E:2015/3931;K:2018/3088 sayılı kararı (Özel Arşiv);D.7.D. 8.5.2017 tarih ve E:2014/997;K:2017/4129 sayılı kararı (Özel Arşiv).
(48) İtiraz için Gümrük Kanununun 242’nci maddesinde “belirlenen ve kamu düzeniyle ilgili olan süreye uyulmamış olması veya bu yol tüketilmeden idari dava açılması hallerinde, ortada, idari davaya konu edilebilecek nitelikte idari işlem mevcut olmayacağından; bu durumun, davanın açıldığı mahkemece nazara alınması, 2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanununun 14'üncü maddesinin 3'üncü fıkrasının (d) bendi” gereği olduğu hakkında bkz. Dş. 7.D. 9.10.2008 tarih ve E: 2007/5583;K: 2008/3850 sayılı kararı (Özel Arşiv)
(49) İdari dava açılmadan önce idareye başvurunun zorunlu tutulduğu hallerde de idarenin ilgilinin başvurusunu yanıtsız bırakması veya kesin olmayan bir cevap verilmesi halinde başvurunun zımnen reddedildiğinin kabulü gerektiği hakkında bkz. Yumuk s.196. Ayrıca, Gümrük Kanunu uyarınca yapılan itirazlar üzerine idarece verilen cevabın kesin olmaması ve altı aylık bekleme süresi içinde de kesin cevap verilmemesi halinde, 2577 sayılı Kanunun 10’uncu maddesi uyarınca, başvurunun zımnen reddedildiğinin kabulü gerektiği ve anılan sürelerin dolduğu tarihi izleyen günden itibaren otuz gün içinde dava açılabileceği hakkında bkz. D. 7. D. 17.2.2017 tarih ve E:2016/4285;K:2017/1036 sayılı kararı (Özel Arşiv). “Gümrük Kanunu'na göre yapılan vergi tahakkukları ve para cezaları ile ilgili olarak idari davaya konu olabilecek işlemlerin oluşumunun, yukarıda açıklanan başvuru usulleri ve süreleri konusunda özel Kanun niteliği taşıyan, 4458 sayılı Kanun hükümlerine göre, bu Kanunda hüküm bulunmayan hallerde ise, genel Kanun niteliğindeki 2577 sayılı Kanun’un 10. ve 11. maddeleri hükümlerine göre belirlenmesi” gerektiği hakkında bkz. D.7.D. 8.10.2019 tarih ve E:2016/11357;2019/5342 sayılı kararı (Özel Arşiv).
(50) “(D)avacı tarafından Gümrük Kanunu'nun 211. maddesi kapsamında yapılan vergilerin iadesi yolundaki başvurunun reddine dair karara vaki itiraza verilen kesin olmayan cevabın, 2577 sayılı Kanun'un 10. maddesi çerçevesinde istemin reddi kabul edilerek davanın açıldığının kabulü ile uyuşmazlığın esasının incelenmesi suretiyle karar verilmesi” gerektiği hakkında, D.7.D. 5.3.2019 tarih ve E:2016/6342;K:2019/980 sayılı kararı (Özel Arşiv). “Gümrük Kanunu uyarınca yapılan itirazlar üzerine idarece verilen cevabın kesin olmaması ve altı aylık bekleme süresi içinde de kesin cevap verilmemesi halinde bu sürenin dolduğu tarihi izleyen günden itibaren otuz gün içinde” dava açılabileceği hakkında bkz. D.7.D.29.4.2019 tarih ve E:2015/2073;K:2019/3108 sayılı kararı (Özel Arşiv).
(51) “(D)avacının itiraz dilekçesini postaya verdiği… tarih esas alındığında yasal süresi içinde itiraz yoluna başvurduğu(nun) tartışmasız” olduğu hakkına bkz. D.7.D. 09/10/2019 tarih ve E:2015/4235;K:2019/5402 sayılı kararı (Özel Arşiv).
(52) Yanlış makama yapıldığı anlaşılan itiraza ilişkin dilekçenin değerlendirilmek üzere yetkili makama gönderilmesi gerektiği, yükümlünün itirazı dikkate alınmaksızın yetkisiz gümrük müdürlüğünce tesis edilen işlemde hukuka uyarlık bulunmadığı hakkında bkz. D.7.D. 30.5.2019 tarih ve E:2019/791;K:2019/3757 sayılı kararı (Özel Arşiv).
(53) Dilekçe ve eklerinin merciine tevdi kararı verilmesi için ortada kesin ve yürütülmesi gerekli bir işlem olması; yargı yoluna başvurulmadan önce, idareye başvurunun mevzuatta açıkça kurala bağlanması; idareye başvurunun ihtiyari değil zorunlu olması; idari başvuru yolu tüketilmeden, itiraz için öngörülen süre içinde dava açılması gerektiği hakkında bkz. Yumuk, s. 208. Ayrıca, Cengizhan Hatipoğlu, “İdari Merci Tecavüzü ve Dört Gri Alan”, Türkiye Adalet Akademisi Dergisi, Y. 6, S. 21, Nisan 2015, s.363; Mutlu Kağıtcıoğlu, “İdari İşlem Teorisi Çerçevesinde İdari Merci Tecavüzü Kavramının Değerlendirilmesi”, Türkiye Adalet Akademisi Dergisi, Y. 7, S. 30, Nisan 2017, s. 239.
(54) Olayda; davacı tarafından ödenen gümrük ve katma değer vergilerinin iadesi istemiyle, Gümrük Kanunu’nun 211'inci maddesi uyarınca, davalı gümrük müdürlüğüne süresi içinde yapılan başvurunun reddine dair işlemin iptali istemiyle ve idari merci tecavüzünde bulunmak suretiyle fakat anılan kanunda öngörülen on beş günlük itiraz süresinin geçirilmesinden sonra dava açıldığı, bu aşamada merciine tevdi kararı verilmesinin davacıya hukuki bir yarar sağlamasının olanaksız bulunduğu, davanın reddi gerektiği gözetilmeksizin işin esasının incelenmesi suretiyle verilen kararda isabet görülmediği hakkında bkz. D.7.D. 27.2.2015 tarih ve E:2013/797;K:2015/989 sayılı kararı (Özel Arşiv).
(55) 4458 sayılı Kanunda başvurular için öngörülen ve kamu düzeniyle ilgili olan sürelere uyulmamış olması veya bu yollar tüketilmeden dava açılması hallerinde, bu durumların idari yargı yerlerince kendiliklerinden nazara alınması gerektiği hakkında bkz. D. 7. D. 11.4.2013 tarih ve 2011/4808;K:2013/1837 sayılı kararı (Özel Arşiv).
(56) Para cezası kararlarının iptali istemiyle açılan davada, para cezası kararlarında, Anayasanın 40'ıncı maddesindeki düzenlemeye aykırı olarak, uzlaşmanın vaki olmaması veya temin edilmemesi halinde izlenecek başvuru yolu ve süresinin gösterilmemiş olması sebebiyle merci tecavüzü bulunduğunun kabul edilmesi ve dava dilekçesi ve eklerinin merciine tevdiine karar verilmesi gerektiği hakkında bkz. D.7. D. 9.3.2016 tarih ve E:2013/5300;K:2016/2091 sayılı kararı (Özel Arşiv).
(57) İdarenin hatalı bilgilendirmesi, dava konusu ceza kararına karşı davacının itiraz yoluna gitmeyerek doğrudan dava açmasına neden olduğundan, bu husus değerlendirilerek Mahkemece merciine tevdi kararı verilmesi gerektiği hakkında bkz. D.7.D. 21.1.2016 tarih ve E:2012/6390;2016/320 sayılı kararı (Özel Arşiv). Aksi yönde, “ilgili yasada açıkça düzenlenen bu başvuru yolu ve süresi konusunda idarece ilgililere yanlış bilgi verilmiş olmasının, bu yolun kullanılmasına ilişkin koşulları değiştirebileceği düşünülemeyeceğinden; hizmet kusuru nedeniyle tam yargı davasına yol açabilecek nitelikteki böyle bir durum nedeniyle, yasada öngörülmeyen idari başvuru yolunun kullanılması olanaklı” bulunmadığı hakkında bkz. D.7.D. 28.3.2006 tarih ve E:2005/474;K:2006/978 sayılı kararı(Özel Arşiv).
(58) ABAD, Gümrük Kodu’nun esasa ilişkin düzenlemeler öngören önemli sayıda maddesinin aksine, hükmün düzenlendiği başlıkta tacirin korunmasıyla ilgili olarak bir takım düzenlemelere yer verildiği, başvuru usulünü düzenleyen detaylı kurallar koymadığını kabul etmektedir. ABAD Gümrük Kodu’nun 245’nci uyarınca, başvuru usulünün uygulanmasına ilişkin hükümlerin üye devletler tarafından kararlaştırılacağını belirtmektedir. Judgment of the Court (Fifth Chamber) of 11 January 2001, C-1/99 - Kofisa Italia ECLI:EU:C:2001:10, para, 37( E.T 22.4.2020 http://curia.europa.eu ).
(59) Kofisa Italia, para, 36; Global Trans Lodzhistik, para. 41-45.
(60) Kofisa Italia, para, 36; Global Trans Lodzhistik, para. 41-45.
(61) Kofisa Italia, para, 36; Global Trans Lodzhistik, para. 41-45.
(62) Gümrük Rejimlerinin Basitleştirilmesi ve Ahenkleştirilmesine İlişkin Uluslararası Sözleşme-Kyoto Sözleşmesi (International Convention on the Simplification and Harmonization of Customs Procedures-Kyoto Convention), 18 Mayıs 1973 tarihinde Kyoto’da (Japonya) imzalanmış ve 25 Eylül 1975 tarihinde yürürlüğe girmiştir. Türkiye, Kyoto Sözleşmesi ve 6 Ekini bazı ihtirazi kayıtlarla 22 Nisan 1995 tarihinde kabul etmiştir. Gümrük Rejimlerinin Basitleştirilmesi ve Ahenkleştirilmesine İlişkin Uluslararası Sözleşme (Kyoto Sözleşmesi) ve Altı Ekine Katılmamızın Onaylanmasının Uygun Bulunduğuna Dair 27.09.1994 tarih ve 4035 sayılı Kanun (RG.01.10.1994–22068) (RG:22.04.1995-22266). Gümrük Rejimlerinin Basitleştirilmesi ve Uyumlaştırılmasına İlişkin Uluslararası Sözleşme Hakkında Değişiklik Protokolüne Katılmamız Hakkında Karar (7.3.2006 tarih ve 2006/10160 Sayılı Bakanlar Kurulu Karar), (RG. 31.03.2006-26125).
(63) Ticaretin basitleştirilmesi konusunda düzenlemeler içeren “Ticaretin Kolaylaştırılması Anlaşması’nın 15.01.2016 tarih ve 6662 Dünya Ticaret Örgütünü Kuran Marakeş Anlaşmasını Tadil Eden Protokol ile Ticaretin Kolaylaştırılması Anlaşmasının Onaylanmasının Uygun Bulunduğuna Dair Kanun ile onaylanması uygun bulunmuştur.(RG.27.1.2016-29606).