Ahmet KAYAGiriş: 04.02.2025 - 19:13Güncelleme:04.02.2025 - 19:13

818OKUNMA

Yurtdışından alınan döviz kredilerinde vergilendirme

İşletmeler döviz cinsinden finansman ihtiyacını yurt dışından karşılayabilmektedir. Bu çalışmamızda yurtdışından alınan döviz cinsinden kredilerin değerlemesi, faiz ödemelerinin dolaylı vergiler karşısındaki durumu (BSMV, KKDF, KDV), faiz ödemeleri üzerinden stopaj yapılıp yapılmayacağı ve kredi sözleşmesinin damga vergisine tabi olup olmadığı gibi konulara değineceğiz.

1. Kurumlar vergisi

5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu (KVK) ile 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu’nda (GVK) yurt dışından alınan kredilerden doğan faiz ödemelerinin gider yazılmasına engel özel bir düzenleme bulunmamaktadır. Kurumlar vergisi açısından faiz ödemelerinin kanunen kabul edilmeyen gider olarak değerlendirilmesine yol açacak herhangi bir etken (transfer fiyatlandırması, örtülü sermaye vb.) yoksa, konunun 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun (VUK) değerleme hükümleri kapsamında ele alınması gerekecektir.

2. Kurumlar vergisi stopajı

Kanuni ve iş merkezlerinin her ikisi de Türkiye'de bulunmayan kurumlar, dar mükellef statüsündedir. Söz konusu kurumlara yapılan faiz ödemeleri ise GVK hükümlerine göre menkul sermaye iradı sayılmakta olup KVK’nın dar mükellefiyette vergi kesintisini düzenleyen 30. maddesine göre dar mükellef kurumlara bu kapsamda yapılan ödemeler üzerinden kurumlar vergisi stopajı yapılması gerekmektedir.

3.2.2009 tarih ve 2009/14593 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı ile kurumlar vergisi stopaj oranları aşağıdaki gibi belirlenmiştir:

• Yabancı devletler, uluslararası kurumlar veya yabancı bankalardan ya da bulunduğu ülkede mutad olarak kredi vermeye yetkilendirilmiş olup sadece ilişkili bulunduğu kurumlara değil tüm gerçek ve tüzel kişilere kredi veren kurumlardan alınan her türlü krediler için ödenecek faizlerden (katılım bankalarının kendi usullerine göre yurt dışından sağladıkları fonlar ve benzeri kaynaklar için ödedikleri kâr payları dahil) %0,
• Diğer alacak faizi ödemeleri üzerinden yapılacak tevkifat oranı %10.

Bu düzenlemelere göre, tüm gerçek ve tüzel kişilere kredi veren ve ilgili ülke mevzuatı gereğince banka veya kredi vermeye yetkili kuruluş statüsünde olan kurumlara ödenen faizler üzerinden %0 oranında, aksi halde ise %10 oranında vergi kesintisi yapılması gerekmektedir.

Ülkemizin diğer pek çok ülkeyle imzaladığı çifte vergilendirmeyi önleme anlaşması (ÇVÖA) bulunduğu dikkate alındığında, söz konusu sözleşmelerde yer alan düzenlemelerin dikkate alınması gerekmektedir. ÇVÖA’larda genel olarak yer alan düzenlemeye göre, kredinin vadesine bağlı olarak azami %10 veya %15 oranında olmak üzere faizin elde edildiği ülkenin vergileme hakkı mevcuttur. İç mevzuatımızda mevcut olarak belirlenen oran %10 olduğundan, azami vergi oranları aşılmamaktadır. Yine de kredi veren kurumun yerleşik olduğu ülkeyle imzalanan ÇVÖA’da farklı oranlar belirlenebileceği veya mevcut kurumlar vergisi stopaj oranının arttırılabileceği göz önünde bulundurularak vergileme öncesinde ÇVÖA metninin incelenmesinde fayda vardır.

3. Vergi Usul Kanunu’nun değerleme hükümleri

VUK’un 285. maddesi uyarınca borçlar mukayyet değerleriyle değerlenir. Kredi sözleşmelerinden doğan borçlar değerleme gününe kadar hesaplanacak faizleriyle birlikte dikkate alınır. Kanun’un 280. maddesinde yabancı paraların borsa rayiciyle, borsa rayici yoksa Hazine ve Maliye Bakanlığı tarafından ilan edilen kur ile değerleneceği düzenlenmiştir. Hazine ve Maliye Bakanlığı tarafından kur ilan edilmemişse TCMB kurları esas alınacaktır.

Bu hükümlere göre, Hazine ve Maliye Bakanlığınca herhangi bir kur ilan edilmediği takdirde, döviz cinsinden kredilerin TCMB tarafından ilan edilen döviz kuru üzerinden işletme kayıtlarına alınması gerekir. Faiz ödemeleri ise dönem gideri olarak dikkate alınır. Kredi taksitlerinin ödenmesi sırasında veya dönem sonu değerlemesinde kur farkı oluşması durumunda, söz konusu fark gelir/gider hesaplarına yansıtılır.

Bununla birlikte, krediyle sağlanan finansmanın kullanım alanına göre faiz ve kur farklarının gider yazılmayıp ilgili varlığın maliyetiyle ilişkilendirilmesi gerekebilir.

Örneğin:

• Kredinin emtia alımında kullanılması halinde, emtianın stoklara girdiği tarihe kadar doğan faiz ve kur farkı giderlerinin stok maliyetine eklenmesi zorunludur.
• Kredinin maliyet bedeli ile değerlenen başkaca bir iktisadi kıymet (örn. gayrimenkul) alımında kullanılması halinde, iktisadi kıymetin envantere alındığı hesap döneminin sonuna kadar doğan faiz ve kur farkı giderlerinin iktisadi kıymetin maliyetine eklenmesi gerekebilir.

4. BSMV

BSMV, Türkiye'de yerleşik olan ve 6802 sayılı Gider Vergileri Kanunu uygulamasında banka veya banker kabul edilen kişiler tarafından yapılan işlemlerde uygulanmaktadır. Bu nedenle, yurt dışında faaliyet gösteren bankadan kredi alınması, BSMV’nin konusu dışındadır.

Yurt dışından sağlanan kredi BSMV doğurmamakla birlikte, kredinin sağlandığı tarafın faaliyette bulunduğu ülke mevzuatına göre kredi kuruluşu statüsünde olup olmaması KDV açısından önem arz etmektedir.

5. KDV

3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu’nun 17/4-e maddesi uyarınca, BSMV kapsamına giren işlemler KDV’den istisnadır. Bir önceki başlıkta yurt dışından alınan kredilerde BSMV uygulanmadığını belirtmiştik. Bu durumda, söz konusu kredilerle ilgili olarak KDV Kanunu’nda yer alan istisnanın uygulanıp uygulanmayacağı sorusu gündeme gelmektedir.

Vergi İdaresi, verdiği görüşlerde BSMV’den bahsedebilmek için kredi verenin Türkiye’de yerleşik bir banka veya banker olması gerektiğini ifade ederek yurt dışından sağlanan kredilerin mahiyet (yapı, içerik) olarak BSMV kapsamında değerlendirilebileceğini ancak Türkiye’de yerleşim şartı sağlanmadığından vergilendirmenin yapılamayacağını bildirmiştir.

Bu görüşten hareketle, mahiyeti itibariyle BSMV uygulanabileceği halde Türkiye’de yerleşik banka veya bankerlerden alınmaması nedeniyle BSMV uygulanmayan krediler nedeniyle ödenen faizlere KDV istisnası uygulanabilecektir. Ancak, krediyi veren tarafın kendi ülkesinde kredi kuruluşu olarak kabul edilmemesi halinde, söz konusu işlem mahiyeti itibariyle BSMV uygulanabilecek bir işlem olmayacağından KDV’ye tabi olacak ve KDV tevkifatı hesaplanacaktır.

6. KKDF

Yurtdışından sağlanan döviz cinsinden krediler KKDF’ye tabidir. Kredinin kullanılmasına aracılık eden banka tarafından aşağıdaki tabloda yer alan oranlarda KKDF kesintisi yapılması gerekmektedir.

KKDF kesintisi, kredinin kullanıldığı tarihte anapara üzerinden yapılmalıdır.

Diğer yandan, 22.6.2021 tarih ve 4091 sayılı Cumhurbaşkanı Kararı ile bankalar ve finansman şirketleri dışında Türkiye’de yerleşik kişilerin, Avrupa İmar ve Kalkınma Bankası ve Uluslararası Finans Kurumundan sağladıkları kredilerde KKDF kesintisi oranı %0 olarak belirlenmiştir.

7. Damga Vergisi

488 sayılı Damga Vergisi Kanunu’na ekli (1) Sayılı Tablo’da damga vergisine tabi kağıtlara, (2) Sayılı Tablo’da ise damga vergisinden istisna edilen kağıtlara yer verilmiştir. (1) Sayılı Tablo’da yer alan sözleşmeler, binde 9,48 oranında damga vergisine tabidir. (2) Sayılı Tablo’nun "IV. Ticari ve medeni işlerle ilgili kağıtlar" başlıklı bölümünün (23) numaralı fıkrasında, “Bankalar, yurt dışı kredi kuruluşları ve uluslararası kurumlarca kullandırılacak kredilere, bunların teminatlarına, geri ödenmelerine, devrine ve krediden doğan alacakların temlikine ilişkin kâğıtlar ile bu kâğıtlar üzerine konulacak şerhler (kredilerin kullanımları hariç)” düzenlemesi yer almaktadır.

Bu düzenlemeye göre, kredi veren tarafın bağlı olduğu ülke mevzuatına göre mali kaynak sağlamaya yetkili olan ve esas faaliyet konularından birisi kredi vermek olan "Yurt dışı kredi kuruluşu" sayılması halinde kredi sözleşmesi damga vergisinden istisna olacaktır.

Diğer yandan, sözleşme içeriğinde kredi sözleşmesinin dışına çıkan başkaca hükümler bulunması halinde damga vergisi doğabileceği göz önünde bulundurulmalıdır.