Mücbir Sebep Halleri ve Sonuçları
Beyana dayalı vergi sisteminin sağlıklı bir şekilde sürdürebilmesi için mükellefler, vergilendirme ile ilgili olarak bazı yükümlülüklerini yerine getirmek zorundadırlar. Vergi Usul Kanunu’nun 153.- 257. maddeleri arasında yer alan “Mükellefin Ödevleri” başlığı altında (1); işe başlama, adres değişiklikleri, işi bırakmayı bildirme, defter tutma ve tasdik ettirme, kayıt nizamı, defter ve belgelerin muhafaza ve ibrazı vb. gibi hususlar sıralanmıştır. (2)
Kanun koyucu mezkûr Kanun’un ilgili bölümlerinde mükellef ve sorumlularına yüklediği bu ödevleri yerine getirmek amacıyla gerekli dikkat ve özeni göstermelerine rağmen yerine getirmeyenlerin ihtiyacına cevap vermesi amacıyla mezkur Kanun’un 13. maddesinde mücbir sebep hallerini (MSH) aşağıdaki gibi tadadi olarak ifade etmiştir. (3)
- Vergi ödevlerinde herhangi birisinin yerine getirilmesine engel teşkil edecek derecede ağır kaza, ağır hastalık ve tutukluluk hali
- Vergi ödevlerinde herhangi birisinin yerine getirilmesine engel teşkil edecek derecede yangın, yer sarsıntısı ve su baskını gibi afetlere maruz kalınması
- Kişinin iradesi dışında meydana gelen mecburi gaybubetler
- Sahibinin iradesi dışındaki sebepler dolayısıyla defter ve vesikaların elinden çıkmış bulunması
Yukarıda görüldüğü üzere mücbir sebep halleri dört bent şekilde sıralanmıştır. Ancak belirtilen maddenin sonunda gibi hallerdir edatına yer verilerek, mücbir hallerin sınırlı olmadığı ifade edilmiştir yani vergi idaresi durum ve şartlara bağlı olarak ilkelerle sınırlı kalmak koşuluyla takdir yetkisini kullanarak yeni mücbir haller tespit ve ilan edebilecektir. Örneğin Gelir İdaresi Başkanlığı tarafından 2006 yılında ülkemiz genelinde yaygın biçimde ortaya çıkan kuş gribi hastalığı nedeniyle zarar gören kanatlı hayvan eti ve her türlü yumurta üreticisi olan mükelleflerin durumunun vergi kanunların uygulanması hakkında mücbir sebep hali olarak kabul etmiştir. Yine aynı şekilde Gelir İdaresi Başkanlığı tarafından 2011 yılında Libya’da meydana gelen olaylardan etkilenen mükelleflerin mücbir sebep hükümlerinden faydalandırılmıştır. (4)
Mücbir Sebebin Sonuçları
Mücbir Sebep Halinde Süreler İşlememektedir
VUK’un 15. maddesine göre 13. maddede yazılı sebeplerden herhangi birinin bulunması halinde vergi ödevleriyle ilgili süreler durmaktadır. Bu durumda tarh zamanaşımı işlemeyen süreler kadar uzar. VUK’un 374. maddesinde ise ceza kesmede zamanaşımı müessesi düzenlenmiş olup ve VUK’un 15. maddesinde ceza zamanaşımının uzayacağına daire bir ibare olmadığından dolayı ceza zamanaşımı süresinin durdurmayacağını kabul etmek gerekir.
Ayrıca Türk Ceza Kanun’unun 68. maddesinde yer alan Ceza Zamanaşımını durduran haller arasında “mücbir sebeplere” yer verilmediğinden adli nitelikteki cezalara ilişkin zamanaşımı süresini durdurmaz.
Mücbir Sebebin Dava Açma Sürelerine Etkisi
2577 sayılı İdari Yargılama Usulü Kanun’un 7. maddesinde dava açma sürelerinin Danıştay’da ve İdare mahkemelerinde altmış (60) gün, vergi mahkemelerinde otuz gün (30) olarak ayrıca mezkûr maddenin 45 ve 46. maddelerinde istinaf ve temyiz sürelerinin de otuz gün (30) gün olduğu belirlenmiş olup dava açma sürelerinin hangi hallerde uzayacağı belirtilmiştir. Ancak bu belirlemelerde kanun koyucu VUK’a atıfta bulunmamıştır dolayısıyla mücbir sebep halinde dava açma süreleri durmamaktadır.
Danıştay tarafından verilen kararların çoğunluğunda VUK 13. maddesinin “vergi ödevlerinin yerine getirilmesiyle” ilişkilendirildiği, dava açma bir vergi ödevi olmayıp, mükellef veya vergi sorumlusunun hakkı olduğu bu sebeple mücbir sebeplerin idari dava açma sürelerinin durdurmayacağı hükmüne varılmıştır. (5) Bununla birlikte Danıştay’ın kimi daireleri verdiği nihai kararlarda mücbir sebeplerin dava açma sürelilerini durduracağını kabul etmektedirler. (6) Kanaatimizce mükelleflerin veya vergi sorumlularının kendi iradeleri dışında mücbir hallerin ortaya çıkması durumunda, vergi dava açılması için öngörülen sürelerin de durması gerektiğini ifade eden hükümlerin verilmesi hukuki güvenlik ilkesi açısından olumlu bir şeydir. Ayrıca mücbir sebep halinde mükelleflerin dava açma sürelerini devam etmesi Anayasa’nın 36. maddesinde yer alan ”hak arama hürriyetini’ de kısıtlamış olmaktadır. (7) Bu sebeple uygulamada ortaya çıkan tereddütler ile yargı mercilerince farklı yönde verilen kararların önüne geçmek amacıyla vergi yargısı uygulanmasında yasal değişikliğe gidilmesi gerekmektedir. (8)
Katma Değer Vergisi Açısından Sonuçları
3065 sayılı KDV Kanununun (11/1-c) maddesinde, ihraç edilmek şartıyla imalatçılar tarafından kendilerine teslim edilen mallara ait KDV'nin, ihracatçılar tarafından ödenmeyeceği, mükelleflerce tahsil edilmeyen ancak ilgili dönem beyannamesinde beyan edilecek olan bu verginin, vergi dairesince tarh ve tahakkuk ettirilerek tecil olunacağı, söz konusu malların, ihracatçıya teslim tarihini takip eden aybaşından itibaren 3 ay içinde ihraç edilmesi halinde, tecil edilen verginin terkin edileceği hükme bağlanmıştır. (9) Ayrıca, ihracatın mücbir sebepler nedeniyle 3 aylık süre içerisinde gerçekleştirilememesi halinde, en geç 3 aylık sürenin dolduğu tarihten itibaren 15 gün içinde başvuran ihracatçılara üç aya kadar ek süre verilmesi de mümkündür.
Ayrıca KDVK’nun 30. maddesinde indirilemeyecek KDV düzenlenmiştir. Mezkûr maddenin (c) bendinden zayi olan mallara ait KDV’nin indirilmesi mümkün değildir (10) ancak deprem, sel felaketi ve Maliye Bakanlığı’nın yangın sebebiyle mücbir sebep ilan ettiği yerlerdeki yangın sonucu zayi olan mallara ait KDV indirim konusu yapılabilmektedir.
Sonuç
Vergi hukukundaki mükelleflerin yükümlülüklerini yerine getirmelerini engelleyen zor durum halleri, Vergi Usul Kanunu'nun 13. maddesinde mücbir sebepler olarak sayılmıştır. Kanunda mücbir sebeplerin bir kısmı açık olarak yazılmış, bir kısmı açık olarak yazılmayarak bunlara benzeyen hallerinde mücbir sebep sayılacağı belirtilmiştir. Günümüzde ekonomik hayatın ve teknolojinin çok hızlı değişmesi ve gelişmesi nedeniyle kanunda sayılmamış olsa bile mükelleflerin ödevlerini yerine getirmelerine engel olan çok farklı durumlar ortaya çıkabilmektedir.
Kanun koyucu, Vergi Usul Kanunu'nun 13. maddesindeki "gibi haller" ibaresi ile yeni bir kanuni düzenleme yapılmasına gerek kalmaksızın, mücbir sebep hallerinin gelişen ve değişen şartlara göre tanımlanabilmesine olanak tanımıştır.
Kanunda sayılmayan zor durumların, mükellefler açısından mücbir sebep olarak değerlendirilebilmesi, vergi idaresince veya yargı organlarınca kabul görmesi durumundu mümkün olmaktadır. Maliye bakanlığı bazı durumlarda kendiliğinden Vergi Usul Kanununun 15. maddesinin üçüncü fıkrasında yer alan yetkisini kullanarak, bölge, il, ilçe, mahal veya afete maruz kalanlar itibarıyla mücbir sebep hali ilân edebilmektedir.
(1) 213 sayılı Vergi Usul Kanunu
(2) Mehmet BATUN, ”Mücbir Sebepler ve Sonuçları”, Vergi Dünyası, Sayı 345, Mayıs 2010
(3) Mustafa TÜRKKOT.” Vergi Uygulamalarında Sürelerin Uzaması Bakımından Mücbir Sebep-Zor Durum”, Vergi Sorunları, Sayı 197,Şubat 2005
(4) Mehmet YOLCU.” Vergi Hukukunda Mücbir Sebepler Ve Mücbir Sebep Kapsamında Değerlendirilen Haller”, Vergi Raporu, Sayı 144, Eylül 2011
(5) Bu yöndeki Danıştay Kararları için bkz; Dn. 7. D.’nin 1984/4171, K. 1985/2695 sayılı; Dn. 3. D.’nin E. 1984/4611, K. 1985/1139 sayılı; Dn. 3. D.’nin E. 1986/594, K. 1986/2004 sayılı; Dn. 3. D.’nin E. 2006/4355, K. 2007/2579 sayılı; Dn. 9. D.’nin E. 1984/2095,K. 1985/427 sayılı Kararları. (Erişim) www.danistay.gov.tr
(6) Bu yönde Danıştay Kararları için bkz; Dn. 7. D.’nin 1991/3407, K. 1994/66 sayılı ve Dn. 4. D.’nin E. 1995/6180, K. 1996/2695 sayılı Kararları; Candan, a.g.e., s. 392; Ayrıca; 3. D.’nin E. 1993/1983, K. 1994/1425 sayılı Kararı
(7) Nuri ERANIL, ”Mücbir Sebep Halleri ve Sonuçları”, Vergi Raporu, Sayı 106,Temmuz 2008
(8) Dr. Adil NAS. ”Vergi Hukukunda Mücbir Sebepler”, Vergi Dünyası, Sayı 253,Ocak 2011
(9) Katma Değer Vergisi Genel Uygulama Tebliği
(10) Şu kadar ki Vergi Usul Kanununun 315 inci maddesine göre Maliye Bakanlığınca belirlenen faydalı ömürlerini tamamladıktan sonra zayi olan veya istisna kapsamında teslim edilen amortismana tabi iktisadi kıymetlere ilişkin yüklenilen katma değer vergisi ile faydalı ömrünü tamamlamadan zayi olan veya istisna kapsamında teslim edilen amortismana tabi iktisadi kıymetlere ilişkin yüklenilen katma değer vergisinin kullanılan süreye isabet eden kısmı indirilebilir.