İmdat TÜRKAYGiriş: 09.01.2020 - 09:59Güncelleme:09.01.2020 - 10:06

Kıdem Tazminatı Ne Zaman Gider Yazılır?

1. Giriş

İşverenler tarafından kendilerine bağlı olarak çalışan hizmet erbaplarına, yaptıkları hizmet karşılığında yapılan ücret ve ücret kapsamındaki tüm ödemelerin gider yazılması mümkün bulunmaktadır. Bu çalışmamızda, işverenler tarafından çalışanlara ödenen kıdem tazminatından gelir vergisi tevkifatı yapılıp yapılmayacağı, vergiden istisna edilecek tutarın hesabı ile ne şekilde gider yazılacağı hususları incelenecektir.

2. İşçilere Ödenen Kıdem Tazminatı Ödemelerinin Yasal Dayanağı

Kıdem tazminatı, iş akdinin taraflarca feshedilmesi veya iş akdinin kendiliğinden sona ermesi durumunda işverenin bir yıldan fazla çalışmış olmak şartıyla işçisine eğer işçi ölmüş ise kanuni mirasçılarına işçinin işe başladığı tarihten hizmet akdinin sona erdiği tarihe kadar geçen süre için “Yıl X Ücret” esasında ödenen tazminattır. 1475 sayılı İş Kanununun 14. maddesi ve Deniz İş Kanununun 20. maddesiyle, bu kanunlara göre ödenecek kıdem tazminatlarının yıllık miktarı, 657 sayılı Devlet memurları Kanununa tabi en yüksek Devlet memuruna 5434 sayılı T.C. Emekli Sandığı Kanunu hükümlerine göre bir hizmet yılı için ödenecek azami emeklilik ikramiyesi (kıdem tazminatı tavanı) ile sınırlandırılmıştır. Basın İş Kanununda kıdem tazminatının yıllık tutarı için böyle bir sınırlama bulunmamaktadır.⁽¹⁾ Öte yandan, 1475 sayılı İş Kanununun 14. maddesi kapsamında ödenen kıdem tazminatı, çalışanın geçmişte işverene verdiği hizmet karşılığı yıpranmasının bedeli olarak ödenen bir tazminat niteliğindedir. 4857 sayılı İş Kanununun 120. maddesinde; “25.8.1971 tarihli ve 1475 sayılı İş Kanununun 14. maddesi hariç diğer maddeleri yürürlükten kaldırılmıştır.” hükmü yer almakta olup işçinin ya da çalışanın kıdem tazminatı almaya hak kazanabilme şartlarının düzenlendiği “1475 sayılı İş Kanununun 14. maddesinde ise;

İşveren tarafından bu Kanunun 17 nci maddesinin II numaralı bendinde gösterilen sebepler dışında,
İşçi tarafından bu Kanunun 16 ncı maddesi uyarınca,
Muvazzaf askerlik hizmeti dolayısıyla,
Bağlı bulundukları kanunla kurulu kurum veya sandıklardan yaşlılık, emeklilik veya malullük aylığı yahut toptan ödeme almak amacıyla,
506 Sayılı Kanunun 60 ıncı maddesinin birinci fıkrasının (A) bendinin (a) ve (b) alt bentlerinde öngörülen yaşlar dışında kalan diğer şartları veya aynı Kanunun Geçici 81 inci maddesine göre yaşlılık aylığı bağlanması için öngörülen sigortalılık süresini ve prim ödeme gün sayısını tamamlayarak kendi istekleri ile işten ayrılmaları nedeniyle,

feshedilmesi veya kadının evlendiği tarihten itibaren bir yıl içerisinde kendi arzusu ile sona erdirmesi veya işçinin ölümü sebebiyle son bulması hallerinde işçinin işe başladığı tarihten itibaren hizmet aktinin devamı süresince her geçen tam yıl için işverence işçiye 30 günlük ücreti tutarında kıdem tazminatı ödenir. Bir yıldan artan süreler için de aynı oran üzerinden ödeme yapılır. İşçilerin kıdemleri, hizmet akdinin devam etmiş veya fasılalarla yeniden akdedilmiş olmasına bakılmaksızın aynı işverenin bir veya değişik işyerlerinde çalıştıkları süreler gözönüne alınarak hesaplanır. İşyerlerinin devir veya intikali yahut herhangi bir suretle bir işverenden başka bir işverene geçmesi veya başka bir yere nakli halinde işçinin kıdemi, işyeri veya işyerlerindeki hizmet akitleri sürelerinin toplamı üzerinden hesaplanır. İşyerinin devri veya herhangi bir suretle el değiştirmesi halinde işlemiş kıdem tazminatlarından her iki işveren sorumludur. Ancak, işyerini devreden işverenlerin bu sorumlulukları işçiyi çalıştırdıkları sürelerle ve devir esnasındaki işçinin aldığı ücret seviyesiyle sınırlıdır.

Toplu sözleşmelerle ve hizmet akitleri ile belirlenen kıdem tazminatlarının yıllık miktarı, Devlet Memurları Kanununa tabi en yüksek Devlet memuruna 5434 sayılı T.C. Emekli Sandığı Kanunu hükümlerine göre bir hizmet yılı için ödenecek azami emeklilik ikramiyesini geçemez." hükmüne yer verilmiştir. Diğer taraftan, 22.05.2003 tarih ve 4857 sayılı İş Kanununun 120 nci maddesi ile 1475 sayılı Kanunun kıdem tazminatını düzenleyen 14 üncü maddesi hariç diğer maddeleri yürürlükten kaldırılmıştır. Ayrıca, 4857 sayılı Kanunun Geçici 1 inci maddesinde, "Diğer mevzuatta 1475 sayılı İş Kanununa yapılan atıflar bu Kanuna yapılmış sayılır. Bu Kanunun 120 nci maddesi ile yürürlükte bırakılan 1475 sayılı İş Kanununun 14 üncü maddesinin birinci fıkrasının 1 inci ve 2 nci bendi ile onbirinci fıkrasında, anılan Kanunun 16, 17 ve 26 ncı maddelerine yapılan atıflar, bu Kanunun 24, 25 ve 32 nci maddelerine yapılmış sayılır." hükmü yer almaktadır. Öte yandan, 657 sayılı Devlet Memurları Kanununa göre en yüksek gösterge ve ek göstergeden aylık ödemesi Cumhurbaşkanlığı İdari İşler Başkanına yapılmaktadır. Buna göre, kıdem tazminatının tavanı Cumhurbaşkanlığı İdari İşler Başkanına ödenecek emekli ikramiyesi tutarı kadardır.

3. Kıdem Tazminatının Gelir Vergisinden İstisna Edilmesinin Şartları

193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun 61 inci maddesinde, "Ücret, işverene tabi ve belirli bir işyerine bağlı olarak çalışanlara hizmet karşılığı verilen para ve ayınlar ile sağlanan ve para ile temsil edilebilen menfaatlerdir. Ücretin ödenek, tazminat, kasa tazminatı (Mali sorumluluk tazminatı), tahsisat, zam, avans, aidat, huzur hakkı, prim, ikramiye, gider karşılığı veya başka adlar altında ödenmiş olması veya bir ortaklık münasebeti niteliğinde olmamak şartı ile kazancın belli bir yüzdesi şeklinde tayin edilmiş bulunmasının onun mahiyetini değiştirmez." hükmü yer almış, aynı Kanunun 62 nci maddesinde ise "İş verenler hizmet erbabını işe alan, emir ve talimatları dahilinde çalıştıran gerçek ve tüzel kişilerdir." denilmiştir. Bu hüküm ve açıklamalara göre, çalışanlara ödenen kıdem tazminatı ücret kapsamında değerlendirilmesi gerekmektedir. 7103 sayılı Kanunla GVK’nın tazminat ve yardımlarda istisnaları düzenleyen 25. maddesinin ⁽⁷⁾ numaralı bendi değiştirilmiştir. GVK’nın 25/7. bendinde yapılan değişikliğe göre;

25/8/1971 tarihli ve 1475 sayılı İş Kanunu ve 20/4/1967 tarihli ve 854 sayılı Deniz İş Kanununa göre ödenmesi gereken kıdem tazminatlarının tamamı ile 13/6/1952 tarihli ve 5953 sayılı Basın Mesleğinde Çalışanlarla Çalıştıranlar Arasındaki Münasebetlerin Tanzimi Hakkında Kanuna göre ödenen kıdem tazminatlarının hizmet erbabının 24 aylığını aşmayan miktarları (Hizmet ifa etmeksizin ödenen ücretler tazminat sayılmaz.) ile,
Hizmet erbabının tabi olduğu mevzuata göre bu bendin (a) alt bendinde belirtilen istisna tutarının hesabında dikkate alınmak şartıyla, hizmet sözleşmesi sona erdikten sonra; karşılıklı sonlandırma sözleşmesi veya ikale sözleşmesi kapsamında ödenen tazminatlar, iş kaybı tazminatları, iş sonu tazminatları, iş güvencesi tazminatları gibi çeşitli adlar altında yapılan ödemeler ve yardımlar,

gelir vergisinden istisna edilmektedir. Yapılan düzenlemeyle, Gelir Vergisi Kanunu’nun 25/7 numaralı bendi ile 1475, 854 ve 5953 sayılı Kanunlara göre ödenen kıdem tazminatlarından istisna edilen tutarlar aynen korunmuştur. Düzenlemeyle ayrıca, hizmet sözleşmesi sona erdikten sonra hizmet erbabına, karşılıklı sonlandırma sözleşmesi veya ikale sözleşmesi kapsamında ödenen tazminatlar, iş kaybı tazminatları, iş sonu tazminatları, iş güvencesi tazminatları gibi adlar altında yapılan ödemeler ve yardımların, çalışanın tabi olduğu mevzuata göre kıdem tazminatına ilişkin söz konusu istisna tutarın hesabında dikkate alınması gerektiği hususuna açıklık getirilmiştir. Böylece, anılan Kanunlar uyarınca ödenecek kıdem tazminatlarından istisna edilecek tutar hesap edilirken, metne eklenen (7) numaralı bendin (b) alt bendinde sayılan ödemeler de dahil edilerek, ödemeler toplamı üzerinden istisna uygulanması, istisnayı aşan tutarların ise ücret olarak gelir vergisine tabi tutulması sağlanmıştır.

1475 sayılı İş Kanununun 14’üncü maddesinde, toplu sözleşmelerle ve hizmet akitleriyle belirlenen kıdem tazminatlarının yıllık miktarının, Devlet Memurları Kanununa tabi en yüksek Devlet memuruna 5434 sayılı T.C. Emekli Sandığı Kanunu hükümlerine göre bir hizmet yılı için ödenecek azami emeklilik ikramiyesini geçemeyeceği hükme bağlanmıştır. 657 sayılı Devlet Memurları Kanununa göre en yüksek gösterge ve ek göstergeden aylık ödemesi Cumhurbaşkanlığı İdari İşler Başkanına yapılmaktadır. Buna göre, kıdem tazminatının tavanı Cumhurbaşkanı İdari İşler Başkanına ödenecek emekli ikramiyesi tutarı kadardır. Söz konusu Kanunda kıdem tazminatının öngörülen esaslar dışında veya tespit edilen miktar veya tavan aşılarak ödenemeyeceği ayrıca belirtilmiştir. Buna rağmen, işten ayrılan personele anılan kanunla belirlenen tavan miktarı üzerinde kıdem tazminatı olarak herhangi bir ödeme yapılması halinde, bu ödemenin kıdem tazminatı niteliğinde olmaması nedeniyle ücret olarak vergiye tabi tutulması gerekmektedir.

854 Deniz İş Kanununda da kıdem tazminatını düzenleyen 20’nci maddede yer alan hükümlerde İş Kanununun 14’üncü maddesinde yer alan hükümlere paralellik arz etmektedir. 854 sayılı Deniz İş Kanununun 51’inci maddesinde, “Kanuna aykırı olarak fazla ödenen miktarın Hazine lehine re’sen tahsiline karar verilir.” hükmü yer almaktadır. Bu hükme göre, Deniz İş Kanununa göre fazla ödenen kıdem tazminatları Hazineye irat kaydedileceğinden, fazla ödenen kısmın ücret olarak değerlendirilip vergiye tabi tutulması mümkün değildir. Buna göre, 1475 ve 854 sayılı Kanunlarda kıdem tazminatı ödemelerinde kendi içinde bir sınırlamaya gidildiği için, GVK’nın 25/7’nci maddesinde herhangi bir sınırlama getirilmemiş ve tamamı gelir vergisinden istisna edilmiştir. 5953 sayılı Basın İş Kanununda işverenin ücretliye ödeyeceği kıdem tazminatı konusunda herhangi bir sınırlama yoktur. Ancak, GVK’nın 25/7’nci maddesine göre, bu tazminatın sadece hizmet erbabının 24 aylığını aşmayan kısmı gelir vergisinden istisna olup, aşan kısmın ücret olarak vergiye tabi tutulması gerekmektedir.

4. Kıdem Tazminatı Ödemesinde Vergiden İstisna Edilecek Tutarın Hesaplanması

GVK’nın 61'inci maddesinde; ücretin, işverene tabi ve belirli bir işyerine bağlı olarak çalışanlara hizmet karşılığı verilen para ve ayınlar ile sağlanan ve para ile temsil edilebilen menfaatler olduğu; ücretin ödenek, tazminat, kasa tazminatı (Mali sorumluluk tazminatı), tahsisat, zam, avans, aidat, huzur hakkı, prim, ikramiye, gider karşılığı veya başka adlar altında ödenmiş olmasının veya bir ortaklık münasebeti niteliğinde olmamak şartı ile kazancın belli bir yüzdesi şeklinde tayin edilmiş bulunmasının onun mahiyetini değiştirmeyeceği, yine bu Kanunun 25'inci maddesinin birinci fıkrasının ⁽⁷⁾ numaralı bendi ile 1475 sayılı İş Kanunu ve 854 sayılı Deniz İş Kanununa göre ödenmesi gereken kıdem tazminatlarının tamamı ile 5953 sayılı Basın Mesleğinde Çalışanlar ile Çalıştırılanlar Arasındaki Münasebetlerin Tanzimi Kanununa göre ödenen kıdem tazminatlarının hizmet erbabının 24 aylığını aşmayan miktarlarının (hizmet ifa etmeksizin ödenen ücretler tazminat sayılmaz) gelir vergisinden müstesna olacağı hüküm altına alınmıştır.

Anılan Kanunun 94'üncü maddesinde, vergi tevkifatı yapmakla yükümlü kişiler ve kurumlar belirlenerek vergi tevkifatına tabi olan kazanç ve iratlar bentler halinde sıralanmış, maddenin birinci fıkrasının ⁽¹⁾ numaralı bendinde hizmet erbabına ödenen ücretler ile 61'nci maddede yazılı olup ücret sayılan ödemelerden (istisnadan faydalananlar hariç) 103 ve 104'üncü maddelerine göre istihkak sahiplerinin gelir vergilerine mahsuben ödemeyi yapanlar veya menfaati sağlayanlar tarafından tevkifat yapılacağı, 96'ncı maddesinde, vergi tevkifatının 94 üncü madde kapsamına giren nakden veya hesaben yapılan ödemelere uygulanacağı, bu maddede geçen hesaben ödeme deyiminin, vergi tevkifatına tabi kazanç ve iratları ödeyenleri istihkak sahiplerine karşı borçlu durumda gösteren her türlü kayıt ve işlemleri ifade ettiği, 98'inci maddesinde de, 94'üncü madde gereğince vergi tevkifatı yapmaya mecbur olanların bir ay içinde yaptıkları ödemeler veya tahakkuk ettirdikleri kârlar ve iratlar ile bunlardan tevkif ettikleri vergileri, ertesi ayın yirmialtıncı günü akşamına kadar ödeme veya tahakkukun yapıldığı yerin bağlı olduğu vergi dairesine bildirmeye mecbur oldukları belirtilmiştir.

7103 sayılı Kanunla 193 sayılı GVK’nın 25. maddesinin birinci fıkrasının yeniden düzenlenen ⁽⁷⁾ numaralı bendinin (a) alt bendi ile 1475, 854 ve 5953 sayılı Kanunlara göre ödenen kıdem tazminatlarına uygulanacak istisnaya ilişkin düzenleme aynen korunmuştur. Bu çerçevede ücret kapsamında değerlendirilen;

1475 ve 854 sayılı Kanunlar uyarınca ödenmesi gereken kıdem tazminatları,
5953 sayılı Kanun uyarınca yapılan ve çalışanın son brüt ücreti üzerinden hesaplanan ve ödenen 24 aylık tutarı aşmayan kıdem tazminatları,

gelir vergisinden istisna edilecektir. 1475 ve 854 sayılı Kanunlar uyarınca, hizmet erbabının çalıştığı süre ve kıdem tazminatına esas ücreti dikkate alınarak hesaplanan ve ödenen kıdem tazminatları istisna kapsamına girmekte olup hesaplanan bu tutarları aşan ilave ödemeler ise ücret kapsamında değerlendirilmek suretiyle vergilendirilecektir. Dolayısıyla, hizmet erbabının kıdem tazminatına esas ücretine göre hesaplanan ve en yüksek Devlet memuruna bir hizmet yılı için ödenen azami emekli ikramiyesi tutarını aşan ödemelerde ise en yüksek Devlet memuruna ödenen azami emekli ikramiyesi kadarlık kısmı istisnaya konu edilecek, aşan kısmı ise ücret olarak vergilendirilecektir.

Bilindiği üzere, 703 sayılı KHK'da yer alan Ek 34. madde hükme göre, en yüksek Devlet memuru Cumhurbaşkanlığı İdari İşler Başkanı olup ilgili mevzuatta mali ve sosyal hak ve yardımlar ile emeklilik hakları bakımından Başbakanlık Müsteşarına ve en yüksek Devlet memuruna yapılan atıflar Cumhurbaşkanlığı İdari İşler Başkanına yapılmış sayılacaktır. Buna göre, kıdem tazminatının yıllık miktarı 14/7/1965 tarihli ve 657 sayılı Devlet Memurları Kanununa tabi en yüksek Devlet memuruna 8/6/1949 tarihli ve 5434 sayılı Türkiye Cumhuriyeti Emekli Sandığı Kanunu hükümlerine göre bir hizmet yılı için ödenecek azami emekli ikramiyesini geçemez. Bu tutar, 1.7.2019-31.12.2019 döneminde 6.379,86 TL’dir. (2) Aşağıda yer alan örnekler, 303 seri no.lu Gelir Vergisi Genel Tebliğinin 10. maddesindeki “Kıdem tazminatlarında istisna uygulaması” başlığı altında yer alan örneklerin 2019 yılı ikinci (1.7.2019-31.12.2019) dönemine uyarlanmış halidir.

Örnek 1: (A) Anonim şirketinde 10 yıl süreyle çalıştıktan sonra 20/08/2019 tarihinde işten ayrılan Bay (B)’ye, 1475 sayılı Kanun uyarınca işvereni tarafından, kıdem tazminatına esas ücreti olan 4.000 TL üzerinden 40.000 TL kıdem tazminatı ödenmiştir. Buna göre, Bay (B)’ye 1475 sayılı Kanun kapsamında hesaplanarak ödenen ve en yüksek Devlet memuruna ödenen azami emeklilik ikramiyesinin (6.379,86 X10=) 63.798,60 TL’nin altında kalan 40.000 TL kıdem tazminatının tamamı gelir vergisinden istisna edilecektir.

Örnek 2: (C) Anonim şirketinde 20 yıl süreyle çalıştıktan sonra 15/08/2019 tarihinde işten ayrılan Bay (D)’ye, işvereni tarafından 854 sayılı Kanun uyarınca, kıdem tazminatına esas ücreti olan 7.500 TL üzerinden hesaplanan 150.000 TL kıdem tazminatı ödenmiştir. Hesaplanan kıdem tazminatı tutarı 150.000 TL olsa da istisna edilecek tutar, en yüksek Devlet memuruna bir hizmet yılı için ödenen azami emekli ikramiyesi tutarı ve çalışma süresi dikkate alınarak hesaplanan tutarı aşamayacaktır. Buna göre, Bay (D)’nin 20 yıl çalışması karşılığı istisna edilecek azami tutar (6.379,86 X20=) 127.597,20 TL’dir. Bu nedenle Bay (D)’ye ödenen 150.000 TL kıdem tazminatının 127.597,2 TL’lik kısmı gelir vergisinden istisna edilecek, aşan kısım olan (150.000-127.597,2 =) 22.402,8 TL ise ücret olarak vergiye tabi tutulacaktır.

Örnek 3: (E) Gazetesinde 30 yıl süreyle çalıştıktan sonra 15/08/2019 tarihinde emekli olan Bayan (S)’ye işvereni tarafından 5953 sayılı Kanun uyarınca, son aya ilişkin brüt ücreti olan 10.000 TL üzerinden hesaplanan 300.000 TL kıdem tazminatı ödenmiştir. Bayan (S)’ye ödenen kıdem tazminatının, 24 aylığına isabet eden tutar olan (24X10.000=) 240.000 TL gelir vergisinden istisna edilecek, kalan tutar (300.000-240.000=) 60.000 TL ise ücret olarak gelir vergisine tabi olacaktır.

5. Kömür Ocaklarında Çalışan İşçilere Ödenen Kıdem Tazminatının Gelir Vergisinden İstisna Edilmesi

4857 sayılı İş Kanunu kapsamında ödenen ihbar tazminatı ile 1475 sayılı eski İş Kanununun yürürlükte kalan 14 üncü maddesi kapsamında ödenen kıdem tazminatlarından gelir vergisi tevkifatı yapılıp yapılmayacağı hususunda Gelir İdaresince verilen görüşte; GVK’nın 61, 23/3. maddesi ile konu hakkında yayımlanan 235 seri no.lu ve 128 seri no.lu Gelir Vergisi Genel Tebliğlerinde yapılan açıklamalara değinilmiş ve son olarak da 25/7. maddesindeki hükümlerden bahsedilerek, şirketin toprak altı işletmesi halinde bulunan madenlerde cevher üretiminde çalışan personelin;

“Çalışma sürelerinin tamamını yeraltında geçirmeleri halinde, bu sürelere ilişkin olarak ödenen kıdem ve ihbar tazminatlarının tamamının Gelir Vergisi Kanununun 23 üncü maddesinin birinci fıkrasının ⁽³⁾ numaralı bendi uyarınca istisna edilmesi,
Çalışma sürelerinin bir kısmını yeraltında geçirmeleri durumunda, yeraltında çalışılan süreye isabet eden kıdem ve ihbar tazminatının söz konusu hüküm uyarınca gelir vergisinden istisna edilmesi,
Yer üstünde çalışılan süreye isabet eden kıdem tazminatının, 1475 sayılı Kanunun 14 üncü maddesinde yer alan esaslar uyarınca ödenen kısmının, Gelir Vergisi Kanununun 25 inci maddesinin birinci fıkrasının ⁽⁷⁾ numaralı bendi uyarınca kıdem tazminatı olarak dikkate alınması ve gelir vergisinden müstesna tutulması, 1475 sayılı Kanunun 14 üncü maddesi gereğince ödenmesi gereken miktardan fazla olan (kıdem tazminatının istisna miktarını aşan) kısmının ise ücret hükümlerine göre gelir vergisine tabi tutulması,
Yer üstünde çalışılan süreye isabet eden ihbar tazminatı kısmının ücret hükümlerine göre gelir vergisine tabi tutulması,

gerekmektedir.” denilmiştir.⁽³⁾

6. Kapıcılara Ödenecek Kıdem Tazminatının Gelir Vergisinden İstisna Edilmesi

Gelir Vergisi Kanununun 61 inci maddesine göre ücret, işverene tabi ve belirli bir işyerine bağlı olarak çalışanlara hizmet karşılığı verilen para ve ayınlar ile sağlanan ve para ile temsil edilebilen menfaatlerdir. Aynı Kanunun 23/6 ncı maddesinde, hizmetçilerin ücretleri gelir vergisinden istisna edilmiştir. Bu hükme göre, ücretleri gelir vergisinden istisna edilen hizmetçiler, özel fertler tarafından evlerde, bahçelerde, apartmanlarda ve ticaret mahalli olmayan yerlerde orta hizmetçiliği, süt ninelik, dadılık, bahçıvanlık, kapıcılık, kalorifercilik gibi hizmetlere çalıştırılan kişilerdir. Diğer yandan, aynı Kanunun 25/7'nci maddesinde, 1475 ve 854 sayılı Kanunlara göre ödenmesi gereken kıdem tazminatlarının tamamı ile 5953 sayılı Kanuna göre ödenen kıdem tazminatlarının hizmet erbabının 24 aylığını aşmayan miktarlarının (hizmet ifa etmeksizin ödenen ücretler tazminat sayılmaz) gelir vergisinden istisna edileceği belirtilmiştir. Bu hüküm ve açıklamalara göre, ihbar ve kıdem tazminatlarının Gelir Vergisi Kanununun 61 inci maddesi kapsamında ücret niteliği taşıması ve aynı Kanunun 23/6 ncı maddesi kapsamında ticaret mahalli olmayan yerlerde çalıştırılan kapıcılara ödenen ücretlerin de bir sınırlamaya tabi olmaksızın gelir vergisinden istisna edilmesi nedeniyle, kapıcıya ödenen ihbar ve kıdem tazminatlarının tamamının gelir vergisinden istisna edilmesi gerekmektedir. Ayrıca, Gelir Vergisi Kanununun 23/6 ncı maddesi kapsamında kapıcılara ödenen ücret olarak değerlendirilen ihbar ve kıdem tazminatı ödemeleri nedeniyle düzenlenen kağıtların, 488 sayılı Kanuna ekli ⁽²⁾ sayılı tablonun IV/34 fıkrası uyarınca damga vergisinden istisna tutulması gerekmektedir. ⁽⁴⁾

7. İşverenler Tarafından Ödenen Kıdem Tazminatının Gider Yazılması

İşveren tarafından bu Kanunun 24 üncü maddesinin II numaralı bendinde gösterilen sebepler dışında,
İşçi tarafından bu Kanunun 25 inci maddesi uyarınca,
Muvazzaf askerlik hizmeti dolayısıyla,
Bağlı bulundukları kanunla kurulu kurum veya sandıklardan yaşlılık, emeklilik veya malullük aylığı yahut toptan ödeme almak amacıyla,
506 sayılı Kanunun 60'ıncı maddesinin birinci fıkrasının (A) bendinin (a) ve (b) alt bentlerinde öngörülen yaşlar dışında kalan diğer şartları veya aynı kanunun geçici 81'inci maddesine göre yaşlılık aylığı bağlanması için öngörülen sigortalılık süresini ve prim ödeme gün sayısını tamamlayarak kendi istekleriyle işten ayrılmaları nedeniyle,

feshedilmesi veya kadının evlendiği tarihten itibaren bir yıl içerisinde kendi arzusu ile sona erdirmesi veya işçinin ölümü sebebiyle son bulması hallerinde işçinin işe başladığı tarihten itibaren hizmet akdinin devamı süresince her geçen tam yıl için işverence işçiye 30 günlük ücreti tutarında kıdem tazminatı ödenir. Bir yıldan artan süreler için de aynı oran üzerinden ödeme yapılır. Ancak, toplu sözleşmelerle ve hizmet akitleri ile belirlenen kıdem tazminatlarının yıllık miktarı, Devlet Memurları Kanununa tabi en yüksek Devlet memuruna 5434 sayılı T.C. Emekli Sandığı Kanunu hükümlerine göre bir hizmet yılı için ödenecek azami emeklilik ikramiyesini geçemez” hükmüne yer verilmiştir. Öte yandan, 657 sayılı Devlet Memurları Kanununa göre en yüksek gösterge ve ek göstergeden aylık ödemesi Cumhurbaşkanlığı İdari İşler Başkanına yapılmaktadır. Buna göre, kıdem tazminatının tavanı Cumhurbaşkanlığı İdari İşler Başkanına ödenecek emekli ikramiyesi tutarı kadardır.

5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 6'ncı maddesinin birinci fıkrasıyla kurumlar vergisinin, mükelleflerin bir hesap dönemi içinde elde ettikleri safi kurum kazancı üzerinden hesaplanacağı belirtilmiş, maddenin ikinci fıkrasıyla da safi kurum kazancının tespitinde Gelir Vergisi Kanununun ticari kazanç hakkındaki hükümlerinin uygulanacağı hükme bağlanmıştır. Bu hüküm uyarınca tespit edilecek kurum kazancından Kurumlar Vergisi Kanununun 8'inci maddesi ile Gelir Vergisi Kanununun 40'ıncı maddesinde yer alan giderler indirilebilecektir. Gelir Vergisi Kanununun 37'nci maddesinde ticari kazancın tarifi yapılarak her türlü ticari ve sınai faaliyetlerden doğan kazançların ticari kazanç olduğu, 40'ıncı maddesinin birinci fıkrasının (3) numaralı bendinde ise, işle ilgili olmak şartıyla, mukavelenameye, ilama veya kanun emrine istinaden ödenen zarar, ziyan ve tazminatların ticari kazancın tespitinde gider olarak indirileceği hükme bağlanmıştır.

Yukarıda yer alan hüküm ve açıklamalar çerçevesinde; kıdem ve ihbar tazminatının gider kaydı konusunda Gelir Vergisi Kanununun 40'ıncı maddesinde özel bir hüküm olmamakla birlikte maddenin birinci fıkrasının ⁽³⁾ numaralı bendi çerçevesinde kurum kazancının tespitinde gider olarak indirilebilmesi için İş Kanununa göre işçinin kıdem tazminatına hak kazanması ve hak edilen kıdem tazminatının da işçiye ödenmiş olması gerekir. Tahakkuk etmiş olsa da ödenmemiş kıdem tazminatının gider yazılması mümkün değildir. Bu nedenle, iş akdinin fesih sözleşmesi ile sona erdirilmesi veya mahkeme kararı dolayısıyla şirketiniz tarafından çalışanlara ödenecek kıdem ve ihbar tazminatı giderlerinin, yukarıda yer alan hükümler çerçevesinde ödemenin yapıldığı dönemde kurum kazancının tespitinde indirim konusu yapılması mümkün bulunmaktadır. Ayrıca, söz konusu ödemeler dolayısıyla yapılan vergi tevkifatlarının, Gelir Vergisi Kanununun 98'inci maddesine istinaden ödemenin yapıldığı ayı takip eden ertesi ayın yirmialtıncı günü (5) akşamına kadar Muhtasar Beyanname ⁽⁶⁾ ile bildirilmesi gerekmektedir. Öte yandan, söz konusu tazminatın 1475 sayılı Kanunun 14'üncü maddesine göre hesaplanacak kıdem tazminatına tekabül eden kısmı gelir vergisinden istisna olup, kıdem tazminatının istisnayı aşan kısmı ile ihbar tazminatının tamamı ise Gelir Vergisi Kanununun 61'inci maddesi uyarınca ücret olarak kabul edilecek ve gelir vergisi tevkifatına tabi tutulacaktır.

Ticari kazancın tespitinde GVK’nın 40/3 numaralı bendinde “işle ilgili olmak şartıyla, mukavelenameye veya ilama veya kanun emrine istinaden ödenen zarar, ziyan ve tazminatların” indirimi hüküm altına alınmıştır. Ancak her ödenen zarar, ziyan ve tazminatın gider olarak indirilmesi mümkün değildir. GVK’nın 41/6 maddesine göre “her türlü para cezaları ve vergi cezaları ile teşebbüs sahibinin suçlarından doğan tazminatlar (akitlerde ceza şartı olarak derpiş edilen tazminatlar, cezai mahiyette tazminat sayılmaz) ticari kazançtan indirilememektedir. Bu kapsamda, zarar, ziyan ve tazminatın işle ilgili olması-zarar, ziyan ve tazminatın sözleşme, mahkeme kararı/arabuluculuk görüşmeleri sonucunda düzenlenen anlaşma belgesi veya kanun emrine dayanması-zarar, ziyan ve tazminatın işletme sahibinin şahsi kusurundan doğmaması gerekmektedir.⁽⁷⁾

8. İş Akdi Feshedilen İşçiye Ödenecek Olan Kıdem Tazminatları Hangi Dönemde Gider Yazılır

4857 sayılı İş Kanununun 120'nci maddesinde; ''25.8.1971 tarihli ve 1475 sayılı İş Kanununun 14'üncü maddesi hariç diğer maddeleri yürürlükten kaldırılmıştır.'' hükmü yer almakta olup işçinin ya da çalışanın kıdem tazminatı almaya hak kazanabilme şartlarının düzenlendiği 1475 sayılı İş Kanununun 14'üncü maddesinde ise kıdem tazminatının hangi şartlarda ödeneceği hüküm altına alınmıştır. Öte yandan, 657 sayılı Devlet Memurları Kanununa göre en yüksek gösterge ve ek göstergeden aylık ödemesi Cumhurbaşkanlığı İdari İşler Başkanına yapılmaktadır. Buna göre, kıdem tazminatının tavanı Cumhurbaşkanlığı İdari İşler Başkanına ödenecek emekli ikramiyesi tutarı kadardır. Yukarıda yer alan hüküm ve açıklamalar çerçevesinde; kıdem ve ihbar tazminatının gider kaydı konusunda Gelir Vergisi Kanununun 40'ıncı maddesinde özel bir hüküm olmamakla birlikte maddenin birinci fıkrasının ⁽³⁾ numaralı bendi çerçevesinde kurum kazancının tespitinde gider olarak indirilebilmesi için İş Kanununa göre işçinin kıdem tazminatına hak kazanması ve hak edilen kıdem tazminatının da işçiye ödenmiş olması gerekir. Tahakkuk etmiş olsa da ödenmemiş kıdem tazminatının gider yazılması mümkün değildir. Bu nedenle, iş akdinin fesih sözleşmesi ile sona erdirilmesi veya mahkeme kararı dolayısıyla işveren tarafından çalışanlara ödenecek kıdem ve ihbar tazminatı giderlerinin, yukarıda yer alan hükümler çerçevesinde ödemenin yapıldığı dönemde kurum kazancının tespitinde indirim konusu yapılması mümkün bulunmaktadır.

Ayrıca, söz konusu ödemeler dolayısıyla yapılan vergi tevkifatlarının, Gelir Vergisi Kanununun 98'inci maddesine istinaden ödemenin yapıldığı ayı takip eden ertesi ayın yirmialtıncı günü akşamına kadar Muhtasar Beyanname ile bildirilmesi gerekmektedir. Öte yandan, söz konusu tazminatın 1475 sayılı Kanunun 14'üncü maddesine göre hesaplanacak kıdem tazminatına tekabül eden kısmı gelir vergisinden istisna olup, kıdem tazminatının istisnayı aşan kısmı ile ihbar tazminatının tamamı ise Gelir Vergisi Kanununun 61'inci maddesi uyarınca ücret olarak kabul edilecek ve gelir vergisi tevkifatına tabi tutulacaktır. Ayrıca, 488 sayılı Damga Vergisi Kanununda yer alan hükümler ve 10 seri no.lu Damga Vergisi Kanunu Genel Tebliğinde yapılan açıklamalar gereğince, iş akdi feshedilen işçilere yapılacak ihbar ve kıdem tazminatı ödemelerine ilişkin olarak işçilerden kesilen damga vergisinin, ödemeye ilişkin kağıdın düzenlendiği tarihi izleyen ayın 26 ncı akşamına kadar vergi dairesine verilecek muhtasar beyanname ile bildirilmesi ve 26'ncı günü akşamına kadar ödenmesi gerekmektedir. ⁽⁸⁾

9. Sözleşmesi Feshedilen İşçiler İçin Hesaplanan Kıdem Tazminatının Bir Kısmı İçin Senet Düzenlenmesi Durumunda, Kıdem Tazminatının Gider Yazılması

Sözleşmesi feshedilen işçiler için hesaplanan kıdem tazminatının bir kısmının, ileriki tarihte ödenmesi için senet düzenlenmesi durumunda, kıdem tazminatlarının ne zaman gider yazılacağı konusunda Gelir İdaresince verilen görüşte; 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 6 ncı maddesinde kurumlar vergisinin mükelleflerin bir hesap dönemi içinde elde ettikleri safi kurum kazancı üzerinden hesaplanacağı, safi kurum kazancının tespitinde, Gelir Vergisi Kanununun ticari kazanç hakkındaki hükümlerinin uygulanacağı hüküm altına alınmıştır. Gelir Vergisi Kanununun "Bilanço esasında ticari kazancın tespiti" başlıklı 38 inci maddesinde ise bilanço esasına göre ticari kazancın, teşebbüsteki öz sermayenin hesap dönemi sonunda ve başındaki değerleri arasındaki müspet fark olduğu, bu dönem zarfında işletmeye ilave olunan değerlerin bu farktan indirileceği, işletmeden çekilen değerlerin ise bu farka ilave olunacağı, ticari kazancın bu surette tespit edilmesi sırasında Vergi Usul Kanununun değerlemeye ait hükümleri ile aynı Kanunun 40 ve 41 inci maddeleri hükümlerine uyulacağı hükmüne yer verilmiştir. Gelir Vergisi Kanununun 40 ıncı maddesinin 3 üncü bendinde, işle ilgili olmak şartıyla, mukavelenameye veya ilama veya kanun emrine istinaden ödenen zarar¸ ziyan ve tazminatların safi ticari kazancın tespitinde gider olarak indirilebileceği hükme bağlanmıştır. Kıdem tazminatının gider kaydı konusunda Gelir Vergisi Kanununun 40 ıncı maddesinde özel bir hüküm olmamakla birlikte aynı maddenin 3 üncü bendi çerçevesinde kurum kazancının tespitinde gider olarak indirilebilmesi için İş Kanununa göre işçinin kıdem tazminatına hak kazanması ve hak edilen kıdem tazminatının da işçiye ödenmiş olması gerekir. Tahakkuk etmiş olsa da ödenmemiş kıdem tazminatının gider yazılması mümkün değildir. Bu hüküm ve açıklamalara göre şirketiniz tarafından senedin vade tarihinde ödenecek kıdem tazminat tutarlarının, ödemenin yapıldığı vade tarihi itibariyle kurum kazancının tespitinde indirim konusu yapılması gerekmektedir. ⁽⁹⁾

10. Kıdem Tazminatının Geç Ödenmesi Nedeniyle Ödenen Faizin Vergilendirilmesi

Kıdem tazminatının geç ödenmesi nedeniyle çalışana ödenen faizin ne şekilde vergilendirileceği konusu da gündemde olan bir konudur. Gelir Vergisi Kanununun 61'nci maddesi hükmü uyarınca ücret, işverene tabi ve belirli bir işyerine bağlı olarak çalışanlara hizmet karşılığı verilen para ve ayınlar ile sağlanan ve para ile temsil edilebilen menfaatlerdir. Ücretin ödenek, tazminat, kasa tazminatı, tahsisat, zam, avans, aidat, huzur hakkı, prim, ikramiye, gider karşılığı veya başka adlar altında ödenmiş olması veya bir ortaklık münasebeti niteliğinde olmamak şartı ile kazancın belli bir yüzdesi şeklinde tayin edilmiş bulunması onun mahiyetini değiştirmez. Buna göre, ücretin hak sahibine geç ödenmesi nedeniyle ödenen faizlerin ücret olarak nitelendirilmesi mümkün değildir. Bununla birlikte, Gelir Vergisi Kanununun 75/6 ıncı maddesinde her nevi alacak faizlerinin (Adi, imtiyazlı, rehinli, senetli alacaklarla cari hesap alacaklardan doğan faizler ve kamu tüzel kişilerince borçlanılan ve senede bağlanmış olan meblağlar için ödenen faizler dahil) menkul sermaye iradı olduğu hükme bağlanmıştır. Buna göre, kıdem tazminatına hak kazananlara ilişkin olarak ödenen faiz, alacak faizi niteliğinde olduğundan Gelir Vergisi Kanununun 85 ve 86 ncı maddeleri uyarınca tevkif yoluyla vergilendirilmemiş menkul sermaye iradı olarak bunu elde edenlerce, yıllık olarak belirlenen beyanname verme sınırını ⁽¹⁰⁾ aşması halinde yıllık beyanname ile beyan edilmesi gerekmektedir.

11. Sonuç

Kıdem ve ihbar tazminatının gider kaydı konusunda Gelir Vergisi Kanununun 40'ıncı maddesinde özel bir hüküm olmamakla birlikte maddenin birinci fıkrasının (3) numaralı bendi çerçevesinde kurum kazancının tespitinde gider olarak indirilebilmesi için 1475 sayılı İş Kanununa göre işçinin kıdem tazminatına hak kazanması ve hak edilen kıdem tazminatının da işçiye ödenmiş olması gerekir. Tahakkuk etmiş olsa da ödenmemiş kıdem tazminatının gider yazılması mümkün değildir. İş akdinin fesih sözleşmesi ile sona erdirilmesi veya mahkeme kararı dolayısıyla işverenler tarafından çalışanlara ödenecek kıdem ve ihbar tazminatı giderlerinin, ödemenin yapıldığı dönemde ticari kazancın tespitinde indirim konusu yapılması mümkün bulunmaktadır. 1475 sayılı İş Kanununun 14'üncü maddesine göre hesaplanacak kıdem tazminatına isabet eden kısmı gelir vergisinden istisna olup, kıdem tazminatının istisnayı aşan kısmı ile ihbar tazminatının tamamının Gelir Vergisi Kanununa göre ücret kabul edilerek, gelir vergisi tevkifatına tabi tutulması ve ödemenin yapıldığı ayı takip eden ertesi ayın yirmialtıncı günü akşamına kadar Muhtasar Beyanname ile beyan edilmesi gerekmektedir.

(1) Beyanname Düzenleme Rehberi 2019, Vergi Müfettişleri Derneği, Gelir Vergisi Kanunu-1, Şubat 2019, s. 260-261.
(2) Hazine ve Maliye Bakanlığının “Mali ve Sosyal Haklar” konulu 04/07/2019 tarih ve 27998389-010.06.02-205248 sayılı Genelgesi.
(3) www.gib.gov.tr/Özelge Sistemi (Ankara Vergi Dairesi Başkanlığının 12.02.2015 tarih ve 90792880-155.01.05.02[2013/2569]-143 sayılı özelgesi.).
(4) www.gib.gov.tr/Özelge Sistemi (Ankara Vergi Dairesi Başkanlığının 15.03.2013 tarih ve 90792880-155[1-2012/2009]-235 sayılı özelgesi.).
(5) Gelir İdaresi Başkanlığı tarafından yayınlanan 29/03/2019 tarih ve 115 sayılı Vergi Usul Kanunu Sirküleri ile 1 Nisan 2019 tarihinden itibaren verilmesi gereken Muhtasar ve Prim Hizmet Beyannamesinin beyanı takip eden ayın 26’sına kadar yapılacaktır.
(6) 1 sıra no.lu Muhtasar ve Prim Hizmet Beyannamesi Genel Tebliğinin geçici 2 inci maddesi gereğince "Muhtasar ve Prim Hizmet Beyannamesi" uygulaması 01.01.2020 tarihine ertelenmiştir.
(7) Gözde/Saruhan/Berk, Tazminatların Gider Yazılması, Nazalı Hukuk ve Güncel Yaşam Dergisi, 2019, sy:5
(8) www.gib.gov.tr/Özelge Sistemi (İzmir Vergi Dairesi Başkanlığının 20/03/2015 tarih ve 84098128-120.01.02.07[40-2013-3]-143 sayılı özelgesi.).
(9) www.gib.gov.tr/Özelge Sistemi (İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığının 23/02/2012 tarih ve B.07.1.GİB.4.34.16.01-KVK 6-719 sayılı özelgesi.).
(10) GVK’nın “Toplama yapılmayan haller” başlıklı 86/1-(d) bendinde yer alan tevkifata ve istisnaya konu olmayan menkul ve gayrimenkul sermaye iratlarına ilişkin beyanname verme sınırı, 2019 takvim yılı için 2.200 TL’dir.

Vergi