İhracat ve üretimde indirimli oran uygulanacak kurumlar vergisi matrah kısmının hesabındaki belirsizlikler
Gelir İdaresi Başkanlığı’nın İnternet Sitesinde 3 Eylül 2024 tarihinde yayınlanan, Kurumlar Vergisi Genel Tebliği (Seri No: 1)’nde Değişiklik Yapılmasına Dair Tebliğ Taslağı oldukça geniş, bir o kadar da önemli konuda düzenlemeler yapmış olmasıyla dikkati çekmektedir.
Taslağın 20/21 inci sayfalarında yer alan “Örnek 3” ile 22/23 üncü sayfalarında yer alan “Örnek” hakkındaki görüşlerimiz, yazımızın konusunu oluşturmaktadır.
İhracat ve üretimde indirimli oran
İnceleyeceğimiz örnekler ihracat ve üretim faaliyetlerinden elde edilen kazançlara kurumlar vergisi oranının indirimli uygulanmasını öngörmektedir.
7456 sayılı Kanunla yapılan değişiklik sonrasında, kurumlar vergisi mükellefleri kurumlar vergisi oranını; ihracat faaliyetlerinden elde ettikleri kazançlarına 5 puan, üretim faaliyetlerinden elde ettikleri kazançlarına ise 1 puan indirimli uygulayabileceklerdir.
Üretilen ürünlerin ihracından elde edilen kazanca kurumlar vergisi oranı 5 puan indirimli olarak uygulanacağı için, bu kazancın üretime isabet eden kısmına ikinci defa indirime yol açacak şekilde ayrıca 1 puan daha indirim uygulanmayacaktır.
Taslakta Yer Alan Örnek 3
Taslaktaki Örnek 3 şu şekildedir:
“Örnek 3: Sanayi sicil belgesini haiz olup inşaat makineleri ve hırdavat malzemeleri üreterek yurt içi ve yurt dışı piyasalarda satışını yapan (İ) A.Ş. beyaz eşya üreten (H) Ltd. Şti.’den aldığı ürünleri de ihraç etmektedir. (İ) A.Ş.’nin bu faaliyetlerinin 2023 yılı sonuçlarına ilişkin bilgiler aşağıdaki gibidir.
Ticari bilanço kârı 2.000.000 TL
- İnşaat makinelerinin yurt içi satışından elde edilen kazanç 400.000 TL
- Hırdavat ürünlerinin ihracından doğan zarar 800.000 TL
- Beyaz eşya ihracından elde edilen kazanç 1.400.000 TL
- Diğer kazançlar (indirim kapsamında olmayan) 1.000.000 TL
KKEG 500.000 TL
Geçmiş yıl zararları 1.200.000 TL
Matrah 1.300.000 TL
(İ) A.Ş.’nin 2023 yılında, ürettiği inşaat makinelerinin yurt içinde satışı 400.000 TL karla sonuçlanmıştır. (İ) A.Ş.’nin ürettiği ürünlerin yurt içine satışından elde ettiği kazanç nedeniyle 1 puan indirim uygulanacak matrah kısmı aşağıdaki gibi tespit edilecektir.
İndirimli oran uygulanacak matrah: Matrah x Üretilen ürünlerin yurtiçi satışından elde edilen kazanç
Ticari bilanço kârı
İndirimli oran uygulanacak matrah: 1.300.000 TL x (400.000/2.000.000)
: 1.300.000 TL x %20
: 260.000 TL
Öte yandan, satın aldığı beyaz eşyaların ihracından 1.400.000 TL kazanç, ürettiği hırdavat ürünlerinin ihracından 800.000 TL zarar doğduğu için ihracat faaliyeti toplamda (1.400.000 TL kazanç + 800.000 TL zarar olmak üzere) 600.000 TL karla sonuçlanmıştır. (İ) A.Ş.’nin 2023 yılında ihracat faaliyetinden elde ettiği kazanç nedeniyle 5 puan indirim uygulanacak matrah kısmı aşağıdaki gibi tespit edilecektir.
İndirimli oran uygulanacak matrah: Matrah x İhracat faaliyetinden elde edilen kazanç
Ticari bilanço kârı
İndirimli oran uygulanacak matrah: 1.300.000 TL x (600.000/2.000.000)
: 1.300.000 TL x %30
: 390.000 TL
Dolayısıyla, (İ) A.Ş. 1.300.000 TL’lik 2023 yılı matrahının;
- 390.000 TL’lik kısmına ihracat faaliyeti nedeniyle 5 puan indirimle (%25-%5=) %20 olarak,
- 260.000 TL’lik kısmına da üretim faaliyeti nedeniyle 1 puan indirimle (%25-%1=) %24
olmak üzere toplamda (390.000 TL + 260.000 TL=) 650.000 TL’lik kısmına indirimli kurumlar vergisi oranı uygulayacaktır. Matrahın kalan 650.000 TL’lik kısmına ise genel oran uygulanacaktır.”
Değiştirilmesi öngörülen (Mevcut) Tebliğde yer alan örnek 3
Değiştirilmesi öngörülen (mevcut) Tebliğde, aynen Taslakta (yukarıda) olduğu gibi, sanayi sicil belgesini haiz olup inşaat makineleri ve hırdavat malzemeleri üreterek yurt içi ve yurt dışı piyasalarda satışını yapan (İ) A.Ş. beyaz eşya üreten (H) Ltd. Şti.’nden aldığı ürünleri de ihraç etmektedir.
(İ) A.Ş.’nin bu faaliyetlerinin 2022 yılı sonuçlarına ilişkin bilgiler aşağıdaki gibidir. (Buradaki koyu renkle işaret edilen rakamların farklılığına dikkat etmemiz gerekiyor.)
Ticari bilanço kârı (TBK).................................................... ..........: 2.000.000 TL
-İnşaat makinelerinin satışından elde edilen kazanç .................... : 1.400.000 TL
-Hırdavat ürünlerinin ihracından doğan zarar................................: 800.000 TL
-Beyaz eşya ihracından elde edilen kazanç ...................................: 400.000 TL
-Diğer kazançlar (1 puan indirim kapsamında olmayan) ...............: 1.000.000 TL
KKEG.............................................................................................. : 500.000 TL
Geçmiş yıl zararları ...................................................................... : 1.200.000 TL
Matrah ........................................................................................... : 1.300.000 TL
Değiştirilmesi öngörülen (Mevcut) Tebliğ ile Tebliğ taslağındaki rakamların karşılaştırılması
İlk bakışta matrahın her iki metinde de değişmediğini (1.300.000 TL) görüyoruz.
Mevcut Tebliğ metninde inşaat makinelerinin satışından elde edilen kazanç 1.400.000 TL iken, Taslakta inşaat makinelerinin yurt içi satışından elde edilen kazanç 400.000 TL’ye düşürülmüştür. Aradaki fark, beyaz eşya ihracından elde edilen kazanca eklenerek mevcut metindeki 400.000 TL, Taslakta 1.400.000 TL’ye yükseltilmiştir.
Yani iki kalemin rakamlarına yer değiştirildiği anlaşılmaktadır.
Bu sayede matrah da dahil olmak üzere, diğer kalemlerde başkaca bir değişiklik yapılmamış olduğu sonucuna varılıyor.
Rakam değişikliğinin değerlendirilmesi
Küçük gibi görünen bu değişiklik aslında önemli sorunların üstünü şimdilik örtmekte, ileride ihtilaflara yol açabilecek bir mahiyet arz etmektedir.
Bahsini ettiğimiz değişiklikle, özünde, ihracat faaliyetlerinin ticari bilanço kârı üzerinde toplamda negatif olan etkisi ortadan kaldırılmış olmaktadır. Dolayısıyla Taslakta konu tartışılmamış, üzerinde düşünülmemiştir.
Mevcut metinde (İ) A.Ş. ürettiği hırdavat ürünlerinin ihracından 800.000 TL zarar etmiş olmasına rağmen satın aldığı beyaz eşyaların ihracından elde ettiği 400.000 TL kazanç sebebiyle 2022 yılı ihracat faaliyeti toplamda (800.000 TL zarar - 400.000 TL kazanç) 400.000 TL zararla sonuçlanmıştır. Diğer ifadeyle ihracat faaliyetlerinin ticari bilanço kârı üzerinde toplamda negatif bir etkisi ortaya çıkmıştır. Negatif etkinin ticari bilanço kârına oranı 400.000 TL/2.000.000 = %20 seviyesindedir.
Taslakta ise (İ) A.Ş.’nin satın aldığı beyaz eşyaların ihracından 1.400.000 TL kazanç, ürettiği hırdavat ürünlerinin ihracından 800.000 TL zarar doğduğu için ihracat faaliyeti toplamda (1.400.000 TL kazanç + 800.000 TL zarar olmak üzere) 600.000 TL kârla sonuçlanmıştır. (İ) A.Ş.’nin 2023 yılında ihracat faaliyetinden elde ettiği kazanç nedeniyle 5 puan indirim uygulanacak matrah kısmı oluşmuş ve bunun nasıl tespit edileceği/hesaplanacağı Taslakta gösterilmiştir.
Dolayısıyla, tekrar vurgulayalım, ihracatın ticari bilanço kârı üzerinde toplamda negatif olan etkisi rakam değişikliğiyle pozitif hale getirilerek ilk durumun analizinden kaçınılmıştır.
Biz böyle bir durumun pratik hayatta sıkça karşılaşılabilir olduğunu düşünüyoruz. Bu itibarla, aşağıda üç farklı alternatif üzerinde konuyu inceleyeceğiz.
İlk alternatif: İhracatın bütün olarak kabulü
Firmanın kendi ürettiği malları (hırdavat) ihraç etmesi ile satın aldığı malları (beyaz eşya) ihraç etmesi arasında bir ayrım yapılmadan, ihracat faaliyeti bir bütün olarak değerlendirilip, toplamda, 5 puan indirim uygulanacak matrah kısmının oluşmadığı söylenebilir.
Bir an için, İdarenin de kabul ettiği anlaşılan bu varsayımı devam ettirerek, mevcut Tebliğdeki örneği rakamları değiştirmeden yeni değişiklikler çerçevesinde çözdüğümüzde, genel oran uygulanacak matrah kısmının tespitinde sorun oluştuğu sonucuna ulaşıyoruz.
Ortaya çıkan sonucu çözüm yaparak gösterelim:
(İ) A.Ş. ürettiği inşaat makinelerinin satışından 1.400.000 TL kazanç temin ettiğine göre, Firmanın üretim faaliyetinden elde ettiği kazanç nedeniyle 1 puan indirim uygulanacak matrah kısmı aşağıdaki gibi hesaplanabilir.
İndirimli oran uygulanacak matrah: Matrah x (Üretilen ürünlerin yurtiçi satışından elde edilen kazanç/TBK)
: 1.300.000 TL x (1.400.000 TL/2.000.000 TL)
: 1.300.000 TL x %70
: 910.000 TL
Üretilen hırdavat ürünleri ihraç edildiği için, kabul ettiğimiz varsayım gereği, bu aşamada formülün payına bu ürünün ihracından doğan zararı, payı azaltıcı bir unsur olarak yansıtmadık.
O halde, (İ) A.Ş.’nin 1.300.000 TL’lik matrahının;
- Üretilen ürünlerin yurtiçi satışı nedeniyle, 910.000 TL’lik kısmına kurumlar vergisinin (%25-%1=) %24 oranında indirimli olarak,
- İndirim kapsamında olmayan diğer kazançlara ilişkin kalan (1.300.000 TL – 910.000 TL) 390.000 TL’lik kısmına ise genel oranın,
uygulanacağı sonucuna ulaşılır.
Ancak, kalan 390.000 TL matrah kısmı, toplam matrahın sadece %30’unu oluşturmakta, bu ise indirim kapsamında olmayan diğer kazançların ticari bilanço kârı içindeki oranıyla (1.000.000 TL/2.000.000 TL = %50) örtüşmemektedir. Buna yazımızda matematik tutarsızlık diyoruz.
Oysa prensip olarak, her bir kazanç unsurunun (kalemin) ticari bilanço kârı içindeki oranı neyse matrahtaki oransal karşılığının da o olması gerekir. Prensip olarak diyoruz, çünkü sadece mükelleflerin üretim/ihracat faaliyetinden elde ettiği kazancın ticari bilanço kârından fazla olması halinde, safi kurum kazancını aşmamak kaydıyla, üretim/ihracat faaliyetinden elde edilen kazancın tamamına veya döneme ilişkin safi kurum kazancının müsaade ettiği kadarına indirim uygulanabileceği, Tebliğde kabul edilmiştir. Bu istisnai bir durumdur. Örneğimizde ise böyle bir durum fiilen gerçekleşmemiştir.
İndirim kapsamında olmayan kazanç dolayısıyla genel oran uygulanacak matrah kısmını, aynen indirim uygulanan matrah kısmının tespitine paralel şekilde aşağıdaki gibi tespit edersek, sorunu diğer bir bakış açısıyla da ortaya koymuş oluruz.
Genel oran uygulanacak matrah: Matrah x (İndirim kapsamında olmayan kazanç/TBK)
: 1.300.000 TL x (1.000.000 TL/2.000.000 TL)
: 1.300.000 TL x %50
: 650.000 TL
Bu durumda, ihracat faaliyeti bir bütün olarak kabul edilir, yani Firmanın kendi ürettiği ve satın aldığı malları ihraç etmesi arasında bir ayrım yapılmazsa, örnek üzerinden konuşursak, genel oran uygulanacak matrah kısmının ne olacağı sorunu oluşur. Dolayısıyla, matrahın 390.000 TL’lik kısmına mı yoksa 650.000 TL’lik kısmına mı genel oran uygulanacağı sorununun açıklığa kavuşturulması gerekir.
Bize göre, benzer durumlarda, genel oran uygulanacak matrah kısmının, indirim kapsamında olmayan kazançların TBK’ya oranından daha az olmaması gerekir. Yani her halükarda matrahın örneğimizde 650.000 TL’sine genel oranın uygulanması sağlanmalıdır.
Kamu zararının önlenmesi bakımından buna dair açıklama/belirleme yapılmasını öneriyoruz. Tebliğ ile böyle bir açıklamanın yapılıp yapılamayacağı, diğer deyişle bu açıklamayı yapabilmek için Bakanlığın kanunla verilmiş bir yetkiye sahip olup olmadığı ise ayrı bir tartışmadır.
İkinci alternatif: Üretimin bütün olarak kabulü
Tekrar örneğimize dönecek olursak, (İ) A.Ş. inşaat makineleri ve hırdavat malzemeleri üreterek bunların yurt içi ve yurt dışı piyasalarda satışını yapmaktadır.
Üretimi bir bütün olarak kabul ederek, üretilmiş hırdavat ürünlerinin ihracından doğan 800 TL zararı, aynı düzlemde ele almamız çözüm olarak akla gelebilir. Bu durumda mevcut Tebliğdeki hesaplamanın aynen yapılması gerekir.
Yani, (İ) A.Ş.’nin ürettiği inşaat makinelerinin satışından 1.400.000 TL kazanç, ürettiği hırdavat ürünlerinin ihracından ise 800.000 TL zararı doğduğu için üretim faaliyeti toplamda (1.400.000 TL kazanç + 800.000 TL zarar olmak üzere) 600.000 TL karla sonuçlanmış, devamında (İ) A.Ş.’nin üretim faaliyetinden elde ettiği kazanç nedeniyle 1 puan indirim uygulanacak matrah kısmı ise mevcut Tebliğdeki gibi 390.000 TL tespit edilmiş olur.
Bu durumda, ihracat yapan kurumların münhasıran ihracattan elde ettikleri kazançlarına kurumlar vergisi oranının 5 puan indirimli uygulanmasını emreden, 2023 yılı ve izleyen vergilendirme dönemlerinde uygulanmak üzere yürürlüğe girmiş olan 7456 sayılı Kanun hükmü göz ardı edilmiş olacaktır. Çünkü söz konusu Kanun ihracat için indirim oranını, üretim faaliyetinden elde edilen kazançlardan ayırmakta, ihracat lehine önceki uygulamaya kıyasla ilave 4 puan daha indirim oranı uygulama imkânı sağlamaktadır.
Dolayısıyla, üretilmiş de olsa sonuç itibariyle ihracata konu edilmiş bir ürünün zararını, üretilip yurt içinde satılmış başka bir ürünün kârından düşerek, aslında 7456 sayılı Kanunun ruhuna aykırı davranmak suretiyle (pahasına), matematik tutarlılık sağlanabilmektedir. Bu varsayımın hukuki bir yanı olmadığı ortadadır.
Son alternatif: İhracat kalemlerinin ayrı ayrı değerlendirilmesi
Aynı sorun, hırdavat ürünlerinin Firma tarafından üretilmemiş olduğunun kabul edilmesi halinde de ortaya çıkmaktadır.
Bir an itibariyle, (İ) A.Ş.’nin üretiminin inşaat makinelerinden ibaret olduğunu, yani hırdavat ürünlerinin de beyaz eşya gibi (H) Ltd. Şti.’nden satın alındıktan sonra ihracata konu edildiğini düşünelim.
Mevcut Tebliğdeki rakamları değiştirmeden, sadece hırdavat ürünlerinin satın alındığını varsayarak analiz yapacağız.
Bu durumda inşaat makinelerinin satışından elde edilen 1.400.000 TL kazançtan düşebileceğimiz 800.000 TL zarar olmayacak, matematik tutarsızlık yine ortaya çıkacaktır. Şöyle ki,
- İnşaat makinelerinin satışından elde edilen kazancın ticari bilanço kârı içindeki oranı (1.400.000 TL/2.000.000 TL = %70)
- İndirim kapsamında olmayan diğer kazançların ticari bilanço kârı içindeki oranı (1.000.000 TL/2.000.000 TL = %50)
olduğundan, matematik tutarsızlık ihracat dışı kalemler itibariyle ortaya çıkmaktadır.
Gelinen noktada yapacağımız kabul, bu tutarsızlığın boyutunu etkileyecektir.
İlk olarak; ihracat faaliyetini bütün kabul etmeyebiliriz. Bu yöndeki kabul yukarıdaki tutarsızlığı daha vahim hale getirmektedir.
İhracat faaliyetinin bir bütün olarak değerlendirilmemesi, Firmanın üretmeyip satın aldığı malların türleri arasında ayrım yapılmasını gerekli kılar. Hırdavat (şu an üretilmemiş/satın alınmış kabul ediyoruz) ve beyaz eşya ayrı kalemler olarak işleme tabi tutulur.
Bu durumda (İ) A.Ş.’nin şu an satın aldığını varsaydığımız hırdavat ürünlerinin ihracından 800.000 TL zarar etmiş olması kendi başına ayrıca değerlendirilecek, dolayısıyla sadece bu kalem için indirim uygulanmayacaktır.
Satın alınan beyaz eşyaların ihracından elde edilen 400.000 TL kazanca ise varsayım gereği 5 puan indirim uygulanacaktır. İndirimli orana ilişkin bu matrah kısmı (400.000/2.000.000= %20) yukarıdaki matematik tutarsızlığın üzerine eklenerek, bu tutarsızlığı daha da artıracaktır.
İkinci kabulde, ihracat faaliyeti bir bütün olarak değerlendirilirse, yani Firmanın üretmediği ancak satın alarak ihraç ettiği malların türleri arasında bir ayrım yapılmazsa, hırdavat ve beyaz eşya ayrı ayrı kalemler olarak kabul edilmeyecektir.
(İ) A.Ş.’nin şu an satın aldığını varsaydığımız hırdavat ürünlerinin ihracından 800.000 TL zarar etmiş olmasına rağmen yine satın aldığı beyaz eşyaların ihracından elde ettiği 400.000 TL kazanç dolayısıyla ihracat faaliyetinin toplamda (800.000 TL zarar - 400.000 TL kazanç) 400.000 TL zararla sonuçlandığı; diğer ifadeyle ihracat faaliyetlerinin ticari bilanço kârı üzerinde toplamda negatif bir etkisi olduğu, dolayısıyla 5 puan indirim uygulanacak matrah kısmının oluşmadığı söylenebilecek, o halde matematik tutarsızlık artmayıp aynı kalacaktır.
Taslağın 22/23. sayfalarında yer alan örnek
Taslağın 22/23. sayfalarında yer alan örnek şu şekildedir:
“Örnek: Sanayi sicil belgesini haiz (K) A.Ş. muhtelif makineleri üreterek yurt içi piyasalara satışını yapmakta ve (Z) A.Ş.’den satın aldığı mobilyaları da ihraç etmektedir. (K) A.Ş.’nin bu faaliyetlerinin 2023 yılı sonuçlarına ilişkin bilgiler aşağıdaki gibidir.
Ticari bilanço kârı 2.000.000 TL
- Muhtelif makinelerin yurt içi satışından elde edilen kazanç 1.500.000 TL
- Mobilya ihracından elde edilen kazanç 1.000.000 TL
- Diğer zararlar 500.000 TL
KKEG 700.000 TL
Matrah 2.700.000 TL
(K) A.Ş.’nin 1 ve 5 puan indirimli matrahın tespitinde dikkate alınacak kazancı (üretimden 1.500.000 TL, ihracattan 1.000.000 TL olmak üzere) 2.500.000 TL’dir.
Bu nedenle, indirimli oran uygulanacak matrahın ticari bilanço karına oranı %100 olarak alınacaktır. Ancak, matrah ne kadar yüksek olursa olsun indirim uygulanacak matrah 2.500.000 TL’lik bu tutarı aşamayacaktır.
Safi kurum kazancının yani matrahın 2.500.000 TL’lik bu tutardan düşük olması halinde ise indirim uygulanacak matrah, safi kurum kazancını yani kurumlar vergisi matrahını aşamayacaktır.”
Değiştirilmesi öngörülen (Mevcut) Tebliğde yer alan örnek
Mevcut Tebliğde (K) A.Ş.’nin bu faaliyetlerinin sonuçlarına ilişkin bilgiler, rakamlarda bir değişiklik olmaksızın 2022 yılı olarak sunulmuştur. Rakamların hemen bitiminde ise şu değerlendirme yapılmıştır:
“(K) A.Ş.’nin 1 puan indirimli matrahın tespitinde dikkate alınacak kazancı (üretimden 1.500.000 TL, ihracattan 1.000.000 TL olmak üzere) 2.500.000 TL’dir.
Bu nedenle, 1 puan indirimli oran uygulanacak matrahın ticari bilanço karına oranı %100 olarak alınacaktır. Ancak, matrah ne kadar yüksek olursa olsun 1 puan indirim uygulanacak matrah 2.500.000 TL’lik bu tutarı aşamayacaktır.
Safi kurum kazancının yani matrahın 2.500.000 TL’lik bu tutardan düşük olması halinde ise 1 puan indirim uygulanacak matrah, safi kurum kazancını yani kurumlar vergisi matrahını aşamayacaktır.”
Değiştirilmesi öngörülen (Mevcut) Tebliğ ile Tebliğ taslağındaki rakamların/ibarelerin karşılaştırılması
Mevcut Tebliğ ile Tebliğ taslağındaki rakamların aynı olduğunu yukarıda ifade etmiştik.
Matrahın hemen altındaki paragrafta 1 ibaresi muhafaza edilerek buna “ve 5” ibaresinin eklenmiş olduğunu görüyoruz.
Bunun dışında “1 puan” ibareleri Taslaktan silinmiş ve ilk paragraftaki dönem 2023 olarak değiştirilmiştir.
Dışarıdan yüzeysel bakınca her iki metin arasında ciddi bir fark olmadığı söylenebilir. İşin özü ise böyle değil.
İbare değişikliklerinin değerlendirilmesi
Taslaktaki bahis konusu örnekte, ihracat yapan kurumların münhasıran ihracattan elde ettikleri kazançlarına kurumlar vergisi oranının 5 puan indirimli uygulanmasını emreden, 7456 sayılı Kanun hükmünün öz itibariyle göz ardı edilmiş olduğunu düşünüyoruz.
Daha önce de belirttiğimiz üzere, söz konusu Kanun, ihracat için indirim oranını, üretim faaliyetinden elde edilen kazançlardan ayırmakta, mükelleflere ihracat lehine eskiye nazaran ilave 4 puan daha indirim oranı uygulama imkânı sağlamaktadır.
Taslakta böyle bir ayrıma gidilmemişçesine açıklama yapıldığı gözlenmektedir.
Taslaktaki iki cümle üzerinden konuyu açabiliriz.
İlk olarak, Taslağın “Bu nedenle, indirimli oran uygulanacak matrahın ticari bilanço kârına oranı %100 olarak alınacaktır.” cümlesini ele alalım.
Muhtelif makinelerin yurt içi satışından elde edilen kazanç ile mobilya ihracından elde edilen kazanç toplamının ticari bilanço kârına oranının %100’ü aştığını hesaben kolaylıkla gösterebiliriz.
[(1.500.000 TL + 1.000.000 TL= 2.500.000 TL) (2.500.000 TL/2.000.000 TL= 1,25)]
Bu hesaplama sonrasında, en fazla %100 şeklinde indirimli oran uygulanabileceğini ifade etmek önemli olmakla birlikte; bununla yetinilmeyip 1 ve 5 puan indirimli matrah kısmının ayrı ayrı nasıl hesap edileceğinin, yani ihracat ve üretim arasında nasıl pay edileceğinin açıkça gösterilmiş olması da gerekirdi. Bu yönüyle baktığımızda, örnekteki çözümün tamamlanmamış olduğu ortadadır.
İhracatın/veya üretimin ticari bilanço kârı içindeki oranının ölçü olarak kabul edilmesi durumunda 2.500.000 TL’nin;
- (1.500.000 TL/2.000.000 TL) %75’ine 1 puan,
- (1.000.000 TL/2.000.000 TL) %50’sine 5 puan
olmak üzere 75 +50= %125’ine indirim uygulanmış olurdu ki, bunun kabul edilmediğini Taslaktaki cümleden anlayabiliyoruz.
O halde, bu örnek bağlamında, matrahın 1 ve 5 puan indirimden faydalanacak kısmının ayrımında; “ihracatın/veya üretimin ticari bilanço kârı içindeki oranından” farklı bir ölçüye ihtiyaç duyulduğu ortaya çıkmaktadır.
Diğer deyişle, taslaktan, 2.700.000 TL matrahın en fazla 2.500.000 TL’lik kısmına indirim uygulayabileceğimizi öğreniyoruz. 2.500.000 TL’nin ne kadarının 1 puan indirimden, ne kadarının 5 puan indirimden faydalanacağını ise maalesef öğrenemiyoruz.
İkinci olarak, taslaktaki “Safi kurum kazancının yani matrahın 2.500.000 TL’lik bu tutardan düşük olması halinde ise indirim uygulanacak matrah, safi kurum kazancını yani kurumlar vergisi matrahını aşamayacaktır.” cümlesinin de eksik kaldığını aynı mantıkla ileri sürebiliriz.
Eksikliği basit bir varsayımla ortaya koyalım. Örnekteki KKEG’nin 700.000 TL değil, 100.000 TL olduğunu varsayarsak, matrah 2.100.000 TL’ye düşecektir.
Buna bağlı olarak, indirim uygulanacak matrah, safi kurum kazancını yani kurumlar vergisi matrahını aşamayacağından 2.100.000 TL’den fazla olamayacaktır.
Aynı mantıkla hareket ettiğimizde, bu defa da 2.100.000 TL’nin 1 ve 5 puan indirimden faydalanacak kısmının ayrımında ölçüsüz kaldığımız ortaya çıkmaktadır.
Sonuç
7456 sayılı Kanunla yapılan değişiklik sonrasında, ihracat ve üretim faaliyetlerinden elde edilen kazançlara kurumlar vergisi oranının 5 puan ve 1 puan olarak farklı seviyelerde indirimli olarak uygulanması mümkün hale gelmiştir.
Yazımızda uygulamayı yönlendirmek üzere hazırlanan Taslakta yer alan örneklerden ikisi analiz edilerek görüşlerimiz okuyucunun dikkatine sunulmuştur.
Analiz ettiğimiz ilk örnek bağlamında, ihracat faaliyetlerinin ticari bilanço kârı üzerinde toplamda negatif olan etkisi çeşitli yönleriyle tartışılmış, genel oran uygulanması gereken matrah kısmının tespitinde sorun oluştuğu vurgulanmıştır.
İncelediğimiz ikinci örnek bağlamında ise 1 ve 5 puan indirimli kurumlar vergisi matrah kısımlarının ayrı ayrı hesap edilmesi gerekirken, bu hesaplamanın Taslakta yapılmamış olduğu belirtilmiştir.
Ayrıca matrahın 1 ve 5 puan indirimden faydalanacak kısmının ayrımında; ihracatın/veya üretimin ticari bilanço kârı içindeki oranından farklı bir ölçüye ihtiyaç duyulduğu gösterilmiştir.