Holding yapılanması ve holding oluşumunun vergisel avantajları nelerdir?- III
Özellikle holdinglerin “Bağımsız Denetim” zorunluluğu ve holdinglerin bankalardan aldıkları kredileri, iştirak ettikleri şirketlere aktarımlarında KV ve KDV yasaları karşılarındaki yasal durumları inceleyeceğim.
Belirtiğim konuları yine soru yanıt olarak açıklayacağım.
1-Yurtdışında mukim bankadan alınan krediye ilişkin uluslararası bağımsız denetim kuruluşuna yaptırılan denetim hizmeti karşılığında alınan faturanın gider olarak kayda alabilir miyiz?
Bu konuyu da güncel bir özelge ile yanıtlayalım.11.11.2022 tarihli, 62030549-120[40-2019/1799]-1317753 sayılı, T.C. Hazine ve Maliye Bakanlığı İstanbul Vergi Dairesi BaşkanlığıGelir Kanunları Gelir Ve Kurumlar Vergileri Grup Müdürlüğü’nün yayınladığı özelgeye göre; Şirketiniz bünyesinde bulunan grup şirketlerinden birisinin yurt dışında mukim bir bankadan kredi kullandığı, alınan kredi ile ilgili olarak uluslararası bağımsız denetim yaptırılmasının krediyi veren banka tarafından sözleşmede şart olarak koşulduğu, bu sebeple yine krediyi veren banka ile aynı ülkede faaliyet gösteren uluslararası denetim faaliyetinde bulunan yabancı denetim firması tarafından söz konusu grup şirketinin denetime tabi tutulduğu, denetim yapan firmaya da şirketiniz tarafından fatura karşılığı ödeme yapıldığı, ancak denetimi yapan yabancı denetim firmasının faturayı ödemeyi yapan şirketiniz adına değil de krediyi veren ve şirketin denetlenmesini isteyen yurt dışında mukim olan banka adına düzenlediği ve söz konusu denetim faturasının üzerinde ise … ibaresinin bulunduğu, ödemelerin şirketiniz tarafından banka kanalıyla yabancı denetim firması adına yapıldığı daha sonra bu tutarın şirketiniz bünyesinde bulunan grup şirketine yansıtıldığı belirtilerek, kredi veren banka adına/unvanına kesilen faturanın şirketiniz hesaplarına gider olarak yazılıp yazılamayacağı hususunda Başkanlığımız görüşü talep edilmektedir.
VUK Yönünden;
Yurt dışında mukim bir banka ile yapmış olduğunuz kredi sözleşmesinin bir şartı olarak uluslararası bağımsız denetim kuruluşuna yaptırdığınız denetim hizmeti karşılığında ilgili denetim firması tarafından adınıza fatura veya fatura yerine geçen belge ya da bulundukları ülke mevzuatına uygun muteber belge düzenlemeleri gerekmektedir.
Buna göre, holding şirketiniz dahilindeki grup şirketi tarafından uluslararası bağımsız denetim kuruluşuna, yurt dışında mukim bankadan almış olduğu kredinin bir şartı olarak yaptırılan denetim hizmeti karşılığında, kredi sözleşmesinin gereği olarak yapılan ödemeye ilişkin kayıtların, kendi adına düzenlenen fatura veya İngiltere mevzuatına göre muteber bir belge ile tevsiki gerekmekte olup, somut durumda uluslararası bağımsız denetim kuruluşu tarafından düzenlenen özelge talep formunuz eki … ibaresi bulunan faturaların, şirketiniz ve grup şirketi tarafından kayıtların tevsikinde tevsik edici belge olarak dikkate alınması mümkün bulunmamaktadır.
KV Kanunu Yönünden;
İktisadi, ticari ve teknik icaplara uygun olmak ve Vergi Usul Kanunu kapsamındaki ispat edici belgelerle tevsik edilmek kaydıyla ticari kazancın elde edilmesi ve idame ettirilmesi ile ilgili yapılan harcamaların Gelir Vergisi Kanunu’nun 40’ıncı maddenin birinci fıkrasının (1) numaralı bendi kapsamında safi kurum kazancının safi tutarının tespitinde gider olarak indirilmesi mümkündür.
Dolayısıyla, şirketiniz adına düzenlenen … ibaresi bulunan faturalar, Vergi Usul Kanunu kapsamında tevsik edici bir belge olarak kabul edilmediğinden, şirketiniz tarafından bu kapsamda yapılan ödemelerin ticari kazancın tespitinde indirim konusu yapılmayacağı tabiidir.
2-Holding’ler Bankalardan aldıkları kredileri iştirak ettikleri şirketlere aktardıklarında KDV doğar mı?
Grup şirketleri tarafından alınan banka kredisinin taksitlerinin (faiz ve kur farkı vs. dahil) diğer grup firmasına yansıtılması işleminde KDV doğmaz.
K.D.V Kanununun Madde 17/4 -e fıkrasında “Banka ve Sigorta Muameleleri” vergisi kapsamına giren işlemler ve sigorta aracılarının sigorta şirketlerine yaptığı sigorta muamelelerine ilişkin işlemleri ile Kurumlar Vergisi Kanununun 7.nci maddesinin (24) numaralı bendinde belirtilen kurumların kredi teminatı sağlama işlemleri,
Yabancı ülkeler veya uluslararası finans kuruluşları ile yapılan mali ve teknik işbirliği anlaşmaları çerçevesinde münhasıran küçük ve orta ölçekli işletmelere kredi teminatı sağlamak üzere kurulan ve bu faaliyetlerinden elde ettikleri kazançları teminat sorumluluk fonlarına ekleyen ve sahip oldukları bu fonları ortaklarına dağıtmayarak küçük ve orta ölçekli işletmelere kredi sağlayan banka ve kuruluşlara yatıran kurumlar." Katma Değer Vergisinden istisna olduğu belirtilmiştir.
Bu konuda, İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığı’nın 2009/34 Sayılı Uygulama Tamiminde; ’’Grup şirketinin aktifinde bulunan gayrimenkul teminat gösterilerek alınan banka kredisinin taksit tutarlarına isabet eden faiz ve kur farkı tutarının fiilen krediyi kullanan diğer grup şirketine (yatırım yapan firma) herhangi bir fark ilave edilmeksizin aynen yansıtılması işlemi KDV’ ye tabi bulunmamaktadır.’’ açıklaması yer almaktadır. Dolayısıyla söz konusu açıklamadan anlaşıldığı üzere kullanılan kredinin grup firmasına aynen yansıtılması halinde KDV hesaplanmayacaktır.
Ayrıca, aynı durum Damga vergisi için de geçerlidir. Grup şirketi tarafından ödenen damga vergisi diğer tarafa fatura ile yansıtmasında ayrıca KDV hesaplanmayacaktır.
Bu konudaki özelge örneklerimizde “........ holding şirketin yurt içi ve yurtdışındaki banka ve finans kuruluşlarından sağladığı krediler nedeniyle ödediği faiz, komisyon ve bunlara ilişkin kur farkları katma değer vergisinden müstesnadır. Holdingşirketin katma değer vergisinden müstesna olarak sağladığı kredi tutarını, herhangi bir fark ilave etmeksizin grup şirketlerine yansıtması işlemi dekatma değer vergisinden istisna olacaktır.” denilmiştir. (. Vergi Dünyası Dergisi Sayı: Temmuz 2007)
Yurt içi ve yurtdışı bankalardan sağlanan krediler nedeniyle ödenen faiz, komisyon v.b. ödemeler Kanunun 17/4-e maddesine göre katma değer vergisinden istisna olduğu, bu kredi tutarına ilişkin masrafların herhangi bir fark ilave etmeksizin bağlı şirkete aynen yansıtılması, aslı vergiye tabi olmayan bir işleme ilişkin masraf aktarımı mahiyetinde olduğundan katma değer vergisine tabi tutulmayacağı, kredi aktarımı dolayısıyla masraflara ilaveten herhangi bir bedel alınması halinde ise bu bedel üzerinden katma değer vergisi hesaplanacağı belirtilmiştir. *(Gelir İdaresi Başkanlığı tarafından verilen 23.06.2009 tarih ve B.07.1.GİB.0.01.53/5314-2358 sayılı özelgesi)
Grup şirketince bankalardan ve diğer finans kuruluşlarından temin edilen kredilerin diğer grup şirketine herhangi bir bedel eklenmeksizin anapara, faiz ve masraflarıyla birlikte aynen aktarılması işleminde aynen aktarılan bu bedeller için KDV hesaplanmayacağı, ancak aktarılan kredi tutarına ilaveten herhangi bir bedel alınması halinde ise bu bedel, şirketin sunduğu hizmetin karşılığını teşkil edeceğinden genel oranda katma değer vergisine tabi tutulacağı belirtilmiştir. (*İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığı tarafından verilen 08.08.2012 tarih ve B.07.1.GİB.4.34.17.01-KDV.17-2472 sayılı özelgesi)
Bu konuda üç uzman görüşü de aşağıdadır.
Örnek:1 Grup şirketince bankalardan ve diğer finans kuruluşlarından temin edilen kredilerin diğer grup şirketine, faiz ve masraflarıyla birlikte aynen aktarılması işleminde aynen aktarılan bu bedeller için KDV hesaplanmayacaktır. Aktarılan kredi tutarına ilaveten herhangi bir komisyon alınması halinde ise bu komisyon, şirketin sunduğu hizmetin karşılığını teşkil edeceğinden, bu bedel üzerinden genel oranda katma değer vergisi hesaplanması gerekmektedir. (*İlyas Ceylan (Vergi Müfettişi) Lebib Yalkın Mevzuat Dergisi Nisan 2018 Sayı 172)
Örnek:2 Şirketler topluluğunda bir şirket tarafından bankadan temin edilen ve aynı şartlarda (kredi sözleşmesinin içerdiği vade, faiz oranı ve benzeri kullandırılma şartlarında herhangi bir değişiklik yapılmadan) grup şirketine kullandırılan kredi dolayısıyla, yapılan borçlanma KVK’ nın 12.maddesi (6-b) bendi gereğince örtülü sermaye sayılmayacaktır. İlgili şirketin bankadan kendi adına temin ettiği krediyi diğer grup şirketlerine aynı şartlarda kullandırması ve bu durumun ispat edici vesikalarla belgelendirilmesi halinde söz konusu kullanılan krediler
Dolayısı ile bankaya ödenmesi gereken faizlerin ve masrafların kredi kullandırılan grup şirketi tarafından kurum kazancının tespitinde indirim konusu yapılması mümkün bulunmaktadır.
Bununla beraber şirketler topluluğu bünyesinde yer alan grup şirketlerin kaynaklarından diğer grup şirketlerine faiz ve komisyon uygulanarak gerçekleştirilen ve yukarıda BSMV’ ye tabi bulunmadığı belirtilen kredi kullandırma işlemi KDV’ye tabi olup, bu işlemin karşılığını teşkil eden faiz ve komisyon toplamı üzerinden KDV hesaplanması gerekmektedir. Nitekim grup şirketlerince bankalardan ve diğer finans kuruluşlarından temin edilen kredilerin diğer grup şirketlerine herhangi bir bedel eklenmeksizin anapara, faiz ve masraflarıyla birlikte aynen aktarılması işleminde aynen aktarılan bu bedeller için KDV hesaplanmayacaktır. Ancak, aktarılan kredi tutarına ilaveten herhangi bir bedel alınması halinde ise bu bedel, şirketlerin sunduğu hizmetin karşılığını teşkil edeceğinden, genel oranda katma değer vergisine tabi tutulacaktır.. (*Yaklaşım Dergisi Temmuz/2018 sayı:307 Salih Çalal)
Yukarda belirtilen uzman görüşlerinden de anlaşılacağı üzere Holding şirketlerinin bankalardan alıp gruba bağlı şirketlere kullandırdığı kredilerde KDV yok olarak bilinirken aşağıda okuyacağınız makalede görüleceği üzere “Danıştay 4. Dairesi” farklı bir karar vermiştir.
Holding veya grup şirketlerinin bankalardan alıp gruba bağlı şirketlere kullandırdığı kredilerde KDV şoku
Geçmişte başlıktaki konu tartışılmış ve çözülmüştü. Ancak Danıştay Vergi Dava Daireleri'nin 25.01.2017 tarihinde verdiği bir kararla çarşı karıştı.
Mali İdare'nin konuya ilişkin görüşü neydi?
Mali İdare bu konuda, “holding veya grup şirketi, bankalardan aldığı krediyi gerek olduğu gibi gerekse parça parça ilişkili şirketlere kullandırdığında, sadece bu iş için bir hizmet bedeli alıyorsa o kısım için KDV’li fatura düzenlenmelidir” mealinde görüşler vermiştir.
Yapılan inceleme
2008 hesap dönemi ile ilgili yapılan bir vergi incelenmesinde konu eleştirilmiş ve KDV’ye tabi olduğu iddiası ile tarhiyat yapılmıştır.
Ankara 1. Vergi Mahkemesi'nin kararı
Bankalardan temin edilen kredilerin, ilişkili şirketlere aktarılmasının bir finansman hizmeti olduğu, ticari bir faaliyet kapsamında tahakkuk ettirilen faiz tutarları üzerinden %18 oranında KDV hesaplanması gerektiğinden bahisle ikmalen tarhiyat yapıldığı, davacı şirketin ilişkili olduğu şirketlere kullandırdığı borç paralar karşılığında tahakkuk ettirdiği faiz, ticari faaliyet kapsamında olduğundan, bu faiz gelirinin katma değer vergisine tabi tutulmasında yasaya aykırılık bulunmadığı gerekçesiyle davayı reddetmiştir.
Danıştay 4. Daire kararı
Davacı şirketin grup şirketlere aktardığı kredi nedeniyle katlandığı tüm masrafların da grup şirketlerine aktarıldığı, bu masraflar dışında başka herhangi bir ad altında gelir elde edilmediği, davacının asıl faaliyetinin kredi vermek ve finansman aracılık hizmeti yapmak suretiyle kazanç elde etmek olmadığı yönündeki iddialarının aksi yönünde somut bir tespit olmadığı dikkate alındığında, davacı grubun katma değer vergisine tabi bir finansman hizmeti sağladığı iddiasının varsayıma dayandığı dolayısıyla, holdingleşmenin amacına uygun olarak, grup şirketlere kredi aktarılması, finansman hizmeti niteliği taşımadığından davacı şirket tarafından hesaplanması gereken katma değer vergisi bulunmadığı gerekçesiyle kararı bozmuştur.
Ankara 1. Vergi Mahkemesi'nin ısrar kararı
Bir şeyi kullandırmak da hizmet olduğuna göre olayda davacı kurumun ilişkili olduğu kişi veya kurumların parasal ihtiyaçlarını gidermek amacıyla para kullandırmak suretiyle finansman hizmetinde bulunduğu gerekçesiyle ısrar etmiştir.
Danıştay VDD Kurulu Kararı
Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulu Ankara 1. Vergi Mahkemesi'nin ısrar kararını onamıştır.
Bu kararın anlamı ne?
Şayet bu karar doğrultusunda vergi incelemeleri ve eleştiriler başlarsa çok sayıda şirkette büyük ölçekli problemler yaşanabilir.
Mali İdare görüşünün arkasında durur ve incelemelere fırsat vermezse sorun oluşmadan çözülebilir.(*Zeki Gündüz-Dünya Gazetesi 14-03-201)
Örnek:3 6102 Sayılı Türk Ticaret Kanunu'nun 195. maddesinde şirketler topluluğunu oluşturan hâkim ve bağlı şirket tanımları yer almaktadır. Aynı Kanun'un 202. maddesi ise hakimiyetin hukuka aykırı kullanılması durumunu açıklamaktadır. Söz konusu maddede, hâkim şirketin, hakimiyetini bağlı şirketi kayba uğratacak şekilde kullanamayacağını, kefalet, garanti ve aval vermek gibi sorumluluklar yükleyemeyeceğini, yatırımlarını kısıtlamak, durdurmak gibi verimliliğini ya da faaliyetini olumsuz etkileyen kararlar veya önlemler almaya yahut gelişmesini sağlayacak önlemleri almaktan kaçınmaya yöneltemeyeceği belirtilmektedir. Diğer yandan, 6102 Sayılı Türk Ticaret Kanunu'nun 519/4 maddesinde holdinglerin başlıca amacının başka şirketlere katılmaktan ibaret olduğu belirtilmiştir.
Holdinglerin ya da grup şirketlerinin birbirlerine köprü kredi kullandırmaları sıkça karşılaşılan bir durum olarak karşımıza çıkmaktadır. Ana şirketin finansal kesimlerden kredi temin edip grup şirketlerine aktarması işleminin, holding ya da grup içinde kredibilitesi düşük olan şirketlerin ticari hayatını devam ettirebilmesi için ticari hayatın olağan akışı içinde değerlendirilmesi gerektiğini düşünüyoruz. Holdingleşme ya da grup şirketi olmanın amaçları arasında, finansal kesimin para kullandırma karşılığında almış olduğu komisyon ücreti elde etmenin olmadığı düşünüldüğünde, Danıştay Vergi Dava Daireleri Kurulu'nun söz konusu işlemler için ana şirketlerin komisyon almaya zorlanmasının ticari hayatın olağan akışına uygun olmayacağı görüşündeyiz. (Gürkan Sezen, SMMM | Deloitte Vergi Müdür Yardımcısı (Lebib Yalkın Dergisi | Mart 2019)
Sonuç; Özellikle holdinglerin “Bağımsız Denetim” zorunluluğu ve holdinglerin bankalardan aldıkları kredileri, iştirak ettikleri şirketlere aktarımlarındaki KV ve KDV yasaları karşılarındaki yasal durumları inceledim.
Gelecek yazımda holdinglerin yaptıkları giderlerin iştiraklerine aktarılmasının koşullarını ve gider yansıtmalarının kar içermesi durumunu açıklamaya devam edeceğim.
