Firmaların Yurtdışında Geçici Olarak Çalıştırdıkları Personele Ödenen Ücret Ne Şekilde Vergilendirilir?
Türkiye’de faaliyet gösteren birçok büyük ölçekli firmanın yurtdışında şube veya bağımsız bir işyeri açması ya da yabancı ortaklarla yurtdışında şirket kurmaları uygulamada sıkça karşılaşılan bir durumdur. Yurtdışında açılan bir işletmede çalıştırılmak üzere Türkiye’deki firmalar tarafından nitelikli elemanlar (genellikle mühendis veya idareci konumunda) geçici görevli olarak belli bir süre çalıştırılmak üzere gönderilmektedir. Bu durumda, hizmetin icrası yurtdışında gerçekleşiyor, ücretin ödenmesi ise Türkiye’de yapılmaktadır. Vergileme hakkının kime ait olduğu ise çifte vergilendirmeyi önleme anlaşmalarında yer alan mukimlik ilkesine göre belirlenmektedir.
Türkiye’deki firmanın yurtdışında bağlantılı olan şirketinde çalışmaya başlayan ücretliye, Türkiye’deki firma tarafından ücret ödemesi yapılmakta ve vergi tevkifatı Türkiye’den yapılmaktadır. Ancak, çifte vergilendirmeyi önleme anlaşmaları gereğince ücret ödemelerinde vergileme hakkı mukimliğe göre belirlenmekte ve belirlenen süreyi yurtdışındaki ilgili ülkede geçiren ücretliden yurtdışında da vergi alınabilmektedir. Şayet sadece Türkiye’den veya yurtdışından ücret ödemesi yapılmış olsa ve sadece ödemeyi yapan ülkedeki işveren tarafından tevkifat yani vergileme yapılmış olsa bir sorun olmayacaktır. Bazı durumlarda da grup firması adına yurtdışındaki şubede geçici süre çalışan personele asıl ücret Türkiye’den ancak bazı kısmi ödemelerde yurtdışından ödenebilmektedir.
İşverenler Tarafından Çalışanlara Yapılan Ücret Ödemesinin Vergilendirilmesi
İşverenler, hizmet erbabını işe alan, emir ve talimatları dahilinde çalıştıran gerçek ve tüzel kişilerdir. Ücret ise, işverene tabi ve belirli bir iş yerine bağlı olarak çalışanlara hizmet karşılığı verilen para ve ayınlar ile sağlanan ve para ile temsil edilebilen menfaatlerdir. Kişinin Türkiye’de elde ettiği ücret gelirinin vergilendirilmesi 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu gereğince GVK’nın 61, 62, 63, 94, 103 ve 104. maddelerine göre nakden veya mahsuben ödeme anında vergi tevkifatı suretiyle yapılmaktadır. Ücret ödemelerinin genel vergilendirme sistemi olan tevkifat yani stopaj (kesinti) yönteminde GVK’nın 94. maddesinin birinci fıkrasında sayılan kişi ve kuruluşlar maddede sayılan ödemeleri (avans olarak ödenenler dahil) nakden veya hesaben yaptıkları sırada, istihkak sahiplerinin gelir vergilerine mahsuben tevkifat yapmaya mecburdurlar. Aynı maddede hizmet erbabına ödenen ücretler ile ücret sayılan ödemelerden (istisnadan faydalananlar hariç) vergi tarifesi uygulanarak vergi tevkifatı yapılmaktadır. Vergi tevkifatına tabi tutulmayan ücret gelirlerinin ise tutarı ne olursa olsun mutlaka yıllık beyanname ile beyan edilmesi gerekmektedir. Ücretli, tevkifata tabi ücret gelirinin tutarına bakarak, yıllık beyanname vermesi gerekiyorsa beyan eder ve yıl içinde tevkif suretiyle ödediği vergiyi de beyannamede hesaplanan vergiden indirir. Şayet yıl içinde kesilen vergi hesaplanan vergiden fazla ise de nakden veya mahsuben iade talebinde bulunur.
Çifte Vergilendirmeyi Önleme Anlaşmalarında Ücret Gelirlerinde Vergileme Hakkı
Çifte vergileme, vergiye tabi bir gelirin birden fazla ülkede vergi konusu olması, aynı gelirin hem elde edildiği ülkede hem de geliri elde edenin mukim (yerleşik) olduğu ülkede vergilendirilmesidir. Ülkeler bu istenilmeyen durumu ortadan kaldırmak amacıyla aralarında vergi anlaşmaları yapmaktadırlar. Bir anlaşmanın kapsamına Anlaşmaya taraf Devletlerden birinde veya her ikisinde mukim olanlar girmektedir. Dolayısıyla her iki Devlet ile de mukimlik ilişkisi olmayanlar Anlaşmadan yararlanamamaktadırlar. Mukimlik konusu ise Anlaşmalarda ayrı bir maddede (Madde 4) ele alınmakta olup, konuya ilişkin açıklamalar bu maddede yer almaktadır. Anlaşmaların kapsamına gelir üzerinden alınan vergiler girdiğinden, Ülkemiz açısından uygulama konusu olan vergiler gelir ve kurumlar vergisidir. Akdedilen anlaşmaların bazılarında servet üzerinden alınan vergiler de kapsama alınmış olmakla birlikte halen Türkiye’de gerçek anlamda uygulanan bir servet vergisi olmadığından bunun pratik bir sonucu bulunmamaktadır. Ancak gelecekte Ülkemizde bu yönde bir vergi ihdas edilir ise bu Anlaşmalar için uygulama imkanı söz konusu olabilecektir.
Anlaşma kapsamına giren kişilerin hangi Devletin mukimi olduğu konusu Anlaşmaların 4. maddesinde yer almaktadır. Anlaşmaların pek çok maddesinde vergileme yetkisi mukim olunan Devlete bırakılmış olduğundan, mukim olunan devletin belirlenmesi bu açıdan önem kazanmaktadır. Yine Anlaşma hükümlerinden yararlanmak isteyenlerin mutlak surette ilgili makamlara mukimlik belgesi ibraz etme zorunluluğu da bulunduğundan, bu maddede mukimliğin belirlenmesine yönelik getirilen kriterler önem kazanmaktadır. Anlaşmalarda gerçek veya tüzel kişiler ikametgah, ev, kanuni merkez, iş merkezi veya benzeri yapıda diğer herhangi bir kriter nedeniyle bir Devlette vergi mükellefiyeti altına giriyorlarsa artık bu Devletin mukimi olarak kabul edilmektedirler. Ancak, bir gerçek veya tüzel kişi yukarıda belirtilen kriterler nedeniyle bazen her iki Devlette birden mukim kabul edilebildiklerinden, çifte mukimlik sorunu ortaya çıkabilmektedir.
Böyle bir durum ortaya çıktığında, gerçek kişiler, Anlaşmaya taraf Devletlerden birinde devamlı bir meskenlerinin bulunması halinde bu Devletin, her iki Devlette de bir meskene sahip olmaları durumunda ise, kişisel ve ekonomik ilişkilerinin daha yakın olduğu Devletin mukimi olarak kabul edilmektedirler. Ancak, yukarıdaki kriterler kullanılmasına rağmen sorun çözülemiyorsa, bu defa sırasıyla mutat oturma yeri ve uyruklukları bu kişilerin mukimliğinin belirlenmesinde kriter olarak kullanılmaktadır. Bununla beraber, gerçek kişinin her iki Devletin de uyruğunda olması veya hiç birinin uyruğunda olmaması durumunda ise sorun taraflarca karşılıklı anlaşma yoluyla çözümlenmektedir. Çifte mukimlik sorununun gerçek kişiler dışında (tüzel kişi olup olmadıklarına bakılmaksızın şirketlerde, diğer tüzel kişi ve kurumlarda) ortaya çıkması halinde sorunun çözümünde hangi kriterin esas alınacağı yine Anlaşmaların bu maddesinde belirlenmektedir. Yürürlükteki Anlaşmalar dikkate alındığında bu sorun, iş merkezi, kanuni merkez, kurumlaşılan yer kriterlerinden birine yer vermek suretiyle veya yetkili makamlara sorunun çözümü konusunda yetki vermek suretiyle çözümlenmektedir.
Anlaşmalarda, ücret gelirlerinde vergileme hakkı hizmet erbabının mukim olduğu Devlete bırakılmıştır. Ancak, hizmetin diğer Devlette icra edilmesi ve aşağıda genel olarak belirtilen koşullardan birisinin diğer Devlette yerine gelmesi durumda vergileme bu diğer Devlette de bu Devletin iç mevzuatı çerçevesinde yapılacaktır. Bu koşullar Anlaşmalarda;
- Ücret geliri elde edenlerin diğer Devlette toplam 183 günü aşacak şekilde bulunmaları veya,
- Kendilerine yapılan ödemelerin diğer Devlette mukim olan işverenlerce yapılması veya,
- Kendilerine yapılan ödemelerin işverenin diğer Devlette sahip olduğu bir işyerinden veya sabit yerden yapılması,
olarak yer almaktadır. Diğer taraftan, yukarıda belirtilen 183 günlük sürenin hesaplanmasında anlaşmalarda mali yıl/takvim yılı/herhangi bir kesintisiz 12 aylık dönem gibi kriterlerden birisi yer aldığından, ilgili anlaşmaların dikkate alınması gerekmektedir.(1)
Türkiye’deki Firmalar Tarafından Geçici Görevle Yurtdışındaki Grup Firmalarında Görevlendirilen Personele Yapılan Ücret Ödemelerinin Vergilendirilmesi
Yurtdışında görevli olan kişiye yurtdışındaki hizmetinin karşılığında ödenen ücret Türkiye’de ödeniyor ve tevkifata tabi tutuluyorsa burada bir problem bulunmamaktadır. Ancak, kişinin yurtdışında bulunduğu süre 183 günüden fazla ise ve ücretin vergilendirme hakkı mukimlik ilkesi gereğince o ülkede olursa kişiye ödenen aynı ücret üzerinden yurtdışında da vergi talep edilebilmektedir. Bu durumda, kişinin yurtdışında ödediği vergiyi şayet yurtiçindeki ücretinden dolayı yıllık beyanname veriyorsa mahsup etme imkanı vardır ve sorun çözülmektedir. Ancak kişinin Türkiye’deki ücretinin beyanname verme sınırlarının altında kalması nedeniyle beyan etmemesi halinde, yurtdışında ödediği gelir vergisi ne olacaktır. Kişi bu durumda aynı ücret gelirinden hem içeride hem dışarıda gelir vergisi ödemiş olacak ve aynı ücret üzerinden iki defa vergi ödenmiş olacaktır. Çünkü kişi aynı ücreti üzerinden hem Türkiye’de tevkifata tabi tutuluyor hem de çifte vergilendirmeyi önleme anlaşmaları gereğince 183 günü aştığı için yurtdışında verilendiriliyor olmaktadır.
Gelir Vergisi Kanunu’nda tam mükellefiyete ilişkin hükümlerin yer aldığı 3. maddede yer alan hükme göre; Türkiye'de yerleşmiş olanlar (GVK’nın “Türkiye'de yerleşme” başlıklı 4. maddesinde ise ikametgahı Türkiye'de bulunanlar ile bir takvim yılı içinde Türkiye'de devamlı olarak altı aydan fazla oturanlar (Geçici ayrılmalar Türkiye'de oturma süresini kesmez.) Türkiye'de yerleşmiş sayılmaktadır.) ile resmi daire ve müesseselere veya merkezi Türkiye'de bulanan teşekkül ve teşebbüslere bağlı olup adı geçen daire, müessese, teşekkül ve teşebbüslerin işleri dolayısıyla yabancı memleketlerde oturan Türk vatandaşları (Bu gibilerden, bulundukları memleketlerde elde ettikleri kazanç ve iratları dolayısıyla Gelir Vergisine veya benzeri bir vergiye tabi tutulmuş bulunlar, mezkur kazanç ve iratları üzerinden ayrıca vergilendirilmezler.) Türkiye içinde ve dışında elde ettikleri kazanç ve iratların tamamı üzerinden vergilendirilirler. Madde hükmünde yer alan parantez içi açıklamaya göre; bu gibilerden, bulundukları memleketlerde elde ettikleri kazanç ve iratları dolayısıyla gelir vergisine veya benzeri bir vergiye tabi tutulmuş bulunanların, aynı kazanç ve iratları üzerinden ayrıca vergilendirilmeyeceği belirtilmiştir.
Dolayısıyla yurtdışına geçici görevli olarak gönderilen ücretlilerin o ülke ile Türkiye arasında çifte vergilendirmeyi önleme anlaşması varsa ve kişilerin ilgili ülkedeki kalış süreleri 183 günü aştığı anda bu kişiler o ülkenin mukimi sayılmakta ve ücret gelirinde vergileme hakkı o ülkeye geçmektedir. Ancak, yurtdışına gönderilen ücretli şayet 183 günden az kalıyorsa o ülkenin mukimi sayılmadığından ücret gelirinde vergileme hakkı Türkiye’de olduğundan kişi tam mükellef statüsünde vergilendirilecektir. Türkiye’deki firma daha başlangıçta yurtdışına gönderilen ücretlilerin kalış sürelerini tam olarak önceden bilemediği durumlarda aynı ücret üzerinden hem Türkiye hem de ilgili ülke vergi kesintisi veya benzeri bir gelir vergisi almaktadır. Kişi şayet Türkiye mukimi olarak kalsaydı ücret ödemesinde vergileme hakkı Türkiye’de olacaktı ve sorun olmayacaktı. GVK’nın 3/2. maddesi gereğince aynı ücret ödemesi üzerinden kişinin yurtdışında o ücret geliri için gelir vergisi ödediğinden dolayı Türkiye’de vergi kesintisinin yapılmaması gerekirdi. Ancak, Türkiye’deki işveren yurtdışına gönderdiği ücretlinin kalış süresinin 183 günü aşıp aşmadığını başlangıçtan bilemediği için ücret ödemesine tevkifat yapmaktadır.
Aslında, GVK’nın 3/2. maddesinin parantez içi hükmünde olaya tersten bakılmaktadır ve sistem farklıdır. Parantez içi hükümde; “Bu gibilerden, bulundukları memleketlerde elde ettikleri kazanç ve iratları dolayısıyla gelir vergisine veya benzeri bir vergiye tabi tutulmuş bulunlar, mezkur kazanç ve iratları üzerinden ayrıca vergilendirilmezler” denilmektedir. Yani, bulunduğu ülkede kişi o ücret gelirinden vergi ödüyorsa Türkiye’de o ücret gelirinden işveren vergi kesintisi yapmayacaktır. Ancak bunun tespiti uygulamada çok zordur. Diyelim ki, Fransa’da şube açan Türkiye’deki bir holding, buradan geçici süreliğine tam mükellef statüsünde olan kişiyi şubede çalıştırmak üzere göndermiş olsun. Bu ücretlilerin Fransa’da 183 günden az olan sürelerde vergi ödemeyecektir. Çünkü mukimlik hala Türkiye’de olup vergileme hakkı Türkiye’de bulunmaktadır. Peki Türkiye’de geçici görevli olarak bu çalışanları gönderen işveren ilk 183 gün içinde yaptığı ücret ödemelerinden tevkifat yapacak mıdır? İşveren vergi tevkifatını ödeme anında mecburen yapacaktır çünkü o da bilmiyor bu kişilerin ne kadar kalacağını ve vergileme hakkının Fransa’ya ne zaman geçeceğini kesin olarak bilmiyor. Bu nedenle Türkiye’deki işveren yaptığı ücret ödemelerinden tevkifat yapıyor. Buraya kadar her şey normal ne zaman kişilerin o ülkedeki kalış süresi 183 günü geçiyor kişilerden o ülke vergi istiyor. Oysa bizim GVK’nın 3/2. maddesinin parantez içi hükmüne göre firmalar tarafından geçici süreliğine yurtdışına gönderilen kişilerin gelirinden o ülkede vergi alınıyorsa bizim Türkiye’de vergi almamamız gerekiyordu. İşte bu maddenin çalışması pratikte gerçekten çok zor görünüyor. Ancak Türkiye’deki firma yurtdışına geçici süreliğine gönderdiği kişilerin kalış süresini daha başlangıçta tam olarak biliyor ve çifte vergilemeyi önleme anlaşmasına göre 183 günden sonra o ücretlilerden yurtdışında vergi alınacağını biliyorsa, Türkiye’de yapılan ücret ödemelerinden daha yurtdışı görevi başladığı andan itibaren ücret ödemesi sırasında vergi tevkifatını yapmaması gerekir. Ancak bunu öngörebilmek başlangıçta çok zordur. Bu nedenle yurtdışında şube veya işyeri açan Türkiye’deki büyük firmalar geçici görevle yurtdışına gönderdikleri personele ücret öderken vergi tevkifatını yapmaktadırlar. Çünkü başlangıçta tevkifatın yapılmaması bir risktir ve bir denetim anında izahı kolay değildir.
Bu durumda kişinin aynı ücret üzerinden hem Türkiye’de hem de yurtdışında ödemiş olduğu vergiden birinden kurtulması yani ya mahsuben ya da nakden iade alması gerekir. Kişi Türkiye’deki ücret geliri için yıllık beyanname vermek durumunda olsaydı yurtdışında ödediği bu vergiyi mahsup eder ve sorun kalmazdı. Bilindiği üzere 2020 yılında tek işverenden elde edilen tevkifata tabi ücret gelirinde yıllık beyanname verme sınırı 600.000 TL’dir. Kişinin Türkiye’de tevkifata tabi ücret geliri beyanname verme sınırını aşması durumunda, yurtdışında aynı ücret geliri için vergi ödemişse, yurtdışında ödenen vergiyi tevsik ve ispat ederek yıllık beyannamede mahsup imkanı her zaman vardır. Ancak, yıllık beyanname verilmemesi durumunda tek yol Vergi İdaresinden Türkiye’de kesilen bu verginin iadesini istemektir. Zira aynı ücret geliri için yurtdışında gelir vergisi ödenmiş olduğundan, ücretlinin, Türkiye’de Vergi İdaresine başvurarak aynı ücret üzerinden mükerrer olarak fazla ödediği vergiyi iade istemesi gerekir.
Konu Hakkında Gelir İdaresince Verilen Bir Özelgenin Analizi
Türkiye’de faaliyet gösteren bir firmaya bağlı olarak çalışan personelin grup şirketinde çalışmak üzere geçici görevlendirme ile üç yıllığına Fransa'ya gönderildiği, personelin söz konusu süre zarfında Fransa'da ikamet edeceği ve Türkiye'de ikametgahı olmayacağı, personelin firma ile olan kontratının devam edeceği, bu süre zarfında ücretinin bir kısmının firma tarafından bordro aracılığı ile ödenmeye devam edeceği, kalan kısmının ise Fransa mukimi grup şirketi tarafından ödeneceği belirtilerek, söz konusu ücret ödemesinin gelir ve damga vergisine tabi olup olmadığı hususunda Gelir İdaresinden görüş talep edilmesi üzerine verilen özelgede aşağıdaki açıklamalar yapılmıştır.(2)
Verilen görüşte; 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu’nun 1 ve 3. maddesinde yer alan hükümlerden bahsedilmiş ve ardından "Ücretin tarifi" başlıklı 61 inci maddesinde yer alan hükümler ile 94. maddesinde ücret ödemelerinden vergi tevkifatının yapılma şekline ilişkin hükümlere yer verilmiştir. Bu açıklamalara göre, iç mevzuatımıza göre, geçici görevlendirme ile üç yıllığına Fransa'ya gönderilen personelin tam mükellefiyet esasına göre vergilendirilmesi gerekmektedir. Öte yandan, Türkiye Cumhuriyeti ile Fransa Cumhuriyeti Arasında Gelir Üzerinden Alınan Vergilerde Çifte Vergilendirmeyi Önleme Anlaşmasının hükümleri 01.01.1990 tarihinden itibaren uygulanmaktadır. Söz konusu Anlaşmanın "Kişilere İlişkin Kapsam" başlıklı 1 numaralı fıkrasında Anlaşmanın Akit Devletlerden birinin veya her ikisinin mukimi olan kişilere uygulanacağı hüküm altına alınmıştır. Bu kişiler tarafından diğer Akit Devletten elde edilen kazançların hangi ülkede vergilendirileceğinin tespit edilebilmesi için öncelikle bu kişilerin hangi ülkede mukim olduklarının bilinmesi gerekmektedir.
Anlaşmanın "Mukim" başlıklı 4 üncü maddesinin 1 ve 2 numaralı fıkraları;
1."1. Bu Anlaşmanın amaçları bakımından, "bir Akit Devletin mukimi" terimi, o Devletin mevzuatı gereğince ikametgah, ev, kanuni merkez, iş merkezi veya benzer yapıda diğer herhangi bir kriter nedeniyle vergi mükellefiyeti altına giren kişi anlamına gelir.
2. 1 inci fıkra hükümleri dolayısıyla bir gerçek kişi her iki Akit Devlette de mukim olduğunda, bu kişinin statüsü aşağıdaki kurallara göre belirlenecektir:
a) Bu kişi, daimi olarak kalabileceği bir meskenin bulunduğu Devletin mukimi kabul edilecektir. Eğer bu kişinin her iki Devlette de daimi olarak kalabileceği bir meskeni varsa, bu kişi kişisel ve ekonomik ilişkilerinin daha yakın olduğu Devletin mukimi kabul edilecektir (hayati menfaatlerin merkezi);
b) Eğer kişinin hayati menfaatlerinin merkezinin yer aldığı Devlet saptanamazsa veya kişinin her iki Devlette de daimi olarak kalabileceği bir meskeni yoksa, bu kişi kalmayı adet edindiği evin bulunduğu Akit Devletin mukimi kabul edilecektir;
c) Eğer kişinin her iki Akit Devlette de kalmayı adet edindiği bir ev varsa veya her iki Devlette de böyle bir ev sözkonusu değilse, bu kişi vatandaşı bulunduğu Devletin mukimi kabul edilecektir;d) Eğer kişi her iki Devletin de vatandaşıysa veya aksine her iki Devletin de vatandaşı değilse, Akit Devletlerin yetkili makamları sorunu karşılıklı anlaşmayla çözeceklerdir."
hükümlerini, Anlaşmanın "Bağımlı Faaliyetler"i düzenleyen 15 inci maddesinin 1 ve 2 numaralı fıkraları ise;
"1. 16, 18, 19, 20 ve 21 inci madde hükümleri saklı kalmak üzere, bir Akit Devlet mukiminin bir hizmet akdi dolayısıyla elde ettiği ücret, maaş ve diğer benzeri menfaatler, bu hizmet diğer Akit Devlette ifa edilmedikçe, yalnız ilk bahsedilen Devlette vergilendirilebilecektir. Eğer hizmet diğer Devlette ifa edilirse, buradan elde edilen gelir diğer Devlette vergilendirilebilir.
2. 1 inci fıkra hükümlerine bakılmaksızın, bir Akit Devlet mukiminin diğer Akit Devlette ifa ettiği hizmet dolayısıyla elde ettiği gelir, eğer:
a) Gelir elde eden kişi, bu diğer Devlette bir takvim yılı içinde bir veya bir kaç seferde 183 günü aşmamak üzere kalırsa ve
b) Ödeme, bu diğer Akit Devletin mukimi olmayan bir işveren tarafından veya böyle bir işveren adına yapılırsa ve
c) Ödeme, işverenin diğer Devlette sahip olduğu bir işyerinden veya sabit yerden yapılmazsa yalnızca ilk bahsedilen Devlette vergilendirilebilecektir."
hükümlerini öngörmektedir. Anlaşmanın 4 üncü maddesi hükümlerine göre, bir Devletin iç mevzuatında düzenlenen ev, ikametgah veya benzer yapıda herhangi bir kriter nedeniyle o Devlette vergi mükellefiyeti altına giren bir gerçek kişi, o Devletin mukimi kabul edilmektedir. Bu çerçevede, anılan personel Gelir Vergisi Kanununun 3 üncü maddesinin 2 numaralı bendine göre tam mükellefiyet kapsamında değerlendirildiğinden, Anlaşmanın 4 üncü maddesinin 1 inci fıkrası uyarınca Türkiye mukimi olarak kabul edilecektir. Bununla birlikte, söz konusu personelin Fransa iç mevzuatı gereğince, bu ülkede mukim olduğunun kabul edilmesi ve personelin bu durumu "mukimlik belgesi" ile belgelemesi halinde oluşacak olan çifte mukimlik durumu ise maddenin 2 nci fıkrasında belirtilen kriterler dikkate alınarak bertaraf edilecektir.
Yukarıdaki açıklamalar çerçevesinde, anılan personelin Anlaşmanın 4 üncü maddesi gereğince Fransa mukimi olduğu tayin edilmişse, bu kişinin Anlaşmanın 15 inci maddesinin 1 inci fıkrasına göre şirketten elde ettiği ücret, maaş ve diğer menfaatlere ilişkin hizmet Türkiye'de ifa edilmedikçe söz konusu ücret geliri üzerinden vergi alma hakkı Fransa'ya ait olacaktır. Anılan personelin Anlaşmanın 4 üncü maddesi çerçevesinde Türkiye mukimi olduğu tayin edilmişse, bu kişinin Fransa'da ifa ettiği hizmetler bakımından 15 inci maddenin 2 nci fıkrasının (a), (b) ve (c) bentlerinde yer alan üç koşulun bir arada gerçekleşmesi durumunda vergileme hakkı yalnızca Türkiye'ye ait olacak; birinin ihlal edilmesi halinde ise Fransa'nın da bu ücret gelirlerinden vergi alma hakkı olacaktır. Böyle bir durumda yol açılacak çifte vergilendirme ise, Anlaşmanın "Çifte Vergilendirmenin Önlenmesi" ne ilişkin 23 üncü maddesi hükümlerince önlenecek olup; anılan maddenin 1 inci fıkrası çerçevesinde ücret gelirleri için Fransa'da ödenen vergi tutarı Türkiye'de bu türden gelirlere ilişkin ödenecek vergiden mahsup edilebilecektir. Ayrıca, şirketin Fransa'da geçici görevlendirme sonucu çalışacak personele Türkiye'de yapacağı ücret ödemeleri nedeniyle düzenlenen kağıtların, 488 sayılı Damga Vergisi Kanununa ekli (1) sayılı tablonun IV/1-b fıkrası uyarınca damga vergisine tabi tutulması gerekmektedir.
Sonuç
Türkiye’de faaliyet gösteren firmaların yurtdışında açmış oldukları şube veya ortaklık şeklindeki işyerlerinde çalıştırılmak üzere geçici görevle gönderdikleri tam mükellef statüsündeki nitelikli personele Türkiye’den ödenen ücret ödemelerinden yapılacak gelir vergisi tevkifatı konusunda Gelir Vergisi Kanunu ve çifte vergilendirmeyi önleme anlaşmalarındaki ücret ödemelerinin vergilendirmesine ilişkin hükümlere göre hareket edilmesi gerekmektedir.
1 - https://www.gib.gov.tr/uluslararasi_mevzuat, Çifte Vergilendirmeyi Önleme Anlaşmaları
Çerçevesinde Vergilendirme Esasları, erişim tarihi: 27.03.2021.
2 - www.gib.gov.tr/Özelge Sistemi (İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığı 23.01.2020 tarih ve 62030549-120[61-2017/1105]-E.87594 sayılı özelgesi.).