Hamit YUMUKGiriş: 29.03.2021 - 12:03Güncelleme:29.03.2021 - 12:18

Eşyanın Kıymetinin Noksan Beyan Edilmesi Nedeniyle Oluşan Gümrük Kabahati

1. Giriş

Gümrük vergisinin hesaplanmasında ana unsur, eşyanın Gümrük Kanunu’nun 23 ila 31’inci maddeleri uyarınca belirlenen kıymetidir⁽¹⁾. Eşyanın kıymetinin noksan beyan edilmesi yahut kıymete dâhil edilmesi gereken unsurların, örneğin; navlun veya sigorta giderlerinin noksan beyan edilmesi, üzerinden vergi hesaplanacak ekonomik birimin azalmasına, bu durum ise sonuçta vergi kaybına neden olacaktır. Gümrük Kanunu’nun 234’üncü maddesinin 1’inci fıkrasında; “serbest dolaşıma giriş rejimi(ne) veya kısmi muafiyet suretiyle geçici ithalat rejimine tabi tutulan eşyaya ilişkin olarak, yapılan beyan ile muayene ve denetleme veya teslimden sonra kontrol sonucunda; a)……., b) (k)ıymeti üzerinden ithalat vergilerine tabi eşyanın beyan edilen kıymeti, 23 ila 31 inci maddelerde yer alan hükümler çerçevesinde belirlenen kıymete göre noksan bulunduğu takdirde, bu noksanlığa ait ithalat vergilerinden başka vergi farkının üç katı para cezası alınır. c) Satış birimine göre miktar itibarıyla %5’i geçmeyen bir fark ile maddi hesap hatasından doğan noksan kıymet beyanlarında, bu farklara ait ithalat vergilerinden başka vergi farkının yarısı tutarında para cezası alınır.” düzenlenmesi yer almaktadır. Maddenin 3’üncü fıkrasında ise, “dâhilde işleme rejimi, gümrük kontrolü altında işleme rejimi ve tam muafiyet suretiyle geçici ithalat rejimi hükümlerine tabi eşyaya ilişkin olarak yapılan beyan ile muayene ve denetleme veya teslimden sonra kontrol sonucunda; birinci fıkrada belirtilen farklılıkların tespiti durumunda vergi farkının yarısı tutarında idari para cezası” verileceği kurala bağlanmıştır.

Maddenin 1’inci fıkrasında vergi kabına neden olan durumlar düzenlenmişken; 3’üncü fıkrasında vergi kabına neden olabilecek durumlar sayılmıştır. Zira maddenin 3’üncü fıkrasında belirtilen rejimlerde vergiler kural olarak tahakkuk ettirilerek teminata bağlanmakta; rejimin usulüne uygun olarak kapatılması halinde ise teminat yükümlüye iade edilmektedir. Madde ile düşük kıymet beyanlarının yükümlünden istenilecek olan teminat miktarının azalmasına yol açacağı öngörülerek belirtilen rejim kapsamında kıymetin noksan beyan edilmesi yaptırıma bağlamıştır. Bir bakıma maddenin anılan fıkrası ile ileride rejim hükümlerinin ihlal edilmesi halinde tahsil edilebilecek vergi miktarı yaptırım tehdidi ile güvence altına alınmak istenilmiştir⁽²⁾. Sonuç olarak anılan düzenleme ile gümrük vergilerinin noksansız bir şekilde tahsil edilmesi amaçlanmıştır.

Gümrük Kanunu’nun 234’üncü maddesinin 1’inci fıkrasında eşyanın kıymeti konusunda gümrük idaresinin yanıltılması nedeniyle gümrük vergilerinin noksan tahakkuk ettirilmesi veya hiç tahakkuk ettirilmemesi yaptırıma bağlanmıştır. Düzenlemenin (c) fıkrasında eksik beyan edilen kıymet farkının % 5 aşamaması halinde ve maddi hesap hatasının bulunması halinde vergi farkının yarısı tutarında ceza alınacağı kabul edilmiş; (b) fıkrasında ise, eksik beyan edilen kıymet farkının %5’i aşması halinde vergi farkının 3 katı ceza alınacağı kabul edilmiştir. Düzenlemenin 3’üncü fıkrasında ise, dâhilde işleme rejimi, gümrük kontrolü altında işleme rejimi ve tam muafiyet suretiyle geçici ithalat rejimi’nin uygulandığı hallerde eşyanın gümrük kıymetinin noksan beyan edildiğinin saptanması halinde vergi farkının yarısı kadar para cezası uygulanması gerektiği düzenlenmiştir.

Kanunun 234’üncü maddesinin 1’inci fıkrasının (b) ve (c) bendinde öngörülen yaptırımın uygulanabilmesi için öncelikli olarak, noksan beyanın, “serbest dolaşıma giriş rejiminde veya kısmi muafiyet suretiyle geçici ithalat rejiminde” yapılması; 3’üncü fıkrasında öngörülen yaptırımın uygulanması için ise noksan beyanın “dâhilde işleme rejimi, gümrük kontrolü altında işleme rejimi ve tam muafiyet suretiyle geçici ithalat rejiminde” yapılması gerekmektedir. Ayrıca, eşyanın kıymetinin noksan beyan edildiğinden söz edilerek idari yaptırım uygulanabilmesi için eşyanın yürürlükteki mevzuat hükümlerine göre gümrük vergilerine tabi olması icap etmektedir. Ancak, eşyanın bir kısım ithalat vergilerinden istisna edilmiş olması halinde, istisna edilmeyen kısım üzerinden ceza uygulanması mümkündür. 234’üncü maddede belirlenen ceza beyan yükümlülüğünün usulüne uygun olarak yerine getirilmemesine dayandığından eşyanın Gümrük Kanunu’na aykırı olarak herhangi bir beyanda bulunmaksızın serbest dolaşıma girmesi halinde anılan madde uyarınca ceza uygulanmasının mümkün olmadığı düşünülmektedir. Ayrıca, dâhilde işleme rejimi kapsamında Türkiye Gümrük Bölgesine getirilen eşyanın kıymetinin noksan beyan edilmesi halinde 234’üncü maddenin 1’inci fıkrasının (b) bendi uyarınca idari yaptırım uygulanamaz. Bu halde şartları oluşması halinde 234’üncü maddenin 3’üncü fıkrası uyarınca ceza kesilmesi mümkündür. Dâhilde işleme rejiminin usulüne uygun olarak kapatılması halinde idari yaptırım uygulanamaz. Zira bu halde noksan tahakkuk veya tahsil edilecek bir vergi bulunmamaktadır.

İthali yasak olan eşyanın serbest dolaşıma sokulmak istenilmesi halinde ceza kesilmesi mümkün değildir. Bu halde, yükümlü tarafından ithali yasak olan eşya hiçbir zaman serbest dolaşıma sokulmayacağından bu durumun madde kapsamında kalmadığı düşünülmektedir. Zira yükümlünün eşyanın kıymetini noksan veya fazla beyan etmesinin eşyanın serbest dolaşıma girmesine etkisi bulunmamaktadır. Ortada bir beyan faaliyeti bulunmadığından bu madde esas alınarak bir ceza uygulanması mümkün değildir.

234’üncü madde uyarınca yaptırım uygulanabilmesi için ithalat vergilerinin eşyanın kıymeti üzerinden hesaplanması gerekmektedir. İthalat vergilerinin eşyanın kıymeti üzerinden hesaplanmaması halinde yaptırım uygulanması mümkün değildir. Gümrük Kanunu uyarınca hem ihracat hem de ithalat üzerinden vergi alınması mümkündür. Ancak ülkelerin genel olarak ihracat üzerinden vergi almadığı gözlemlenmektedir. Madde metninde bu genel kabule uygun olarak sadece ithalat vergilerinin noksan beyan edilmesi sonucunu doğuran kıymet noksanlıkları nedeniyle ceza uygulanacağı kabul edilmiştir.

Eşyanın gümrük kıymetinin noksan beyan edilmesi nedeniyle gümrük vergilerinin noksan tahakkuk ettirildiğinin, idarece yapılan muayene, denetleme ve teslimden sonra yapılan kontrol sonucu ortaya konulmasının zorunlu olup olmadığı; tespitin mutlaka idarece yapılmasının gerekip gerekmediği, diğer bir deyişle, bu tespitin idarece yapılmasının, kabahatin unsurları dışında kalan ancak cezanın verilmesi için gerekli olan koşul olarak kabul edilip edilemeyeceği tartışmalıdır.

Uygulamada, Danıştay, kıymet noksanlığının davalı idare tarafından yapılan muayene ve denetleme sonucunda değil davacı tarafından fark edilerek gümrük müdürlüğüne bildirilmesi üzerine saptandığı hallerde, para cezası kesilebilmesi için 4458 sayılı Gümrük Kanunu’nun 234'üncü maddesinin 1'inci fıkrasının (b) bendinde belirtilen anlamda bir eksik beyanın söz konusu olmadığını, ceza kesilebilmesi için gerekli koşulların oluşmadığını kabul etmekteydi⁽³⁾. Nitekim Daire kararlarında, idarece bir tespit yapılmadan yükümlünün beyanı üzerine kıymet noksanlığının saptanması halinde ceza uygulanmayacağını kabul etmiştir. Ancak, idarece, incelemeye başlanılması, kıymet noksanlığının tespit edilebilir hale gelmesi halinde, artık yükümlü tarafından kıymet noksanlığın beyan edilmesinin bir önemi bulunmamaktadır. Bu halde, gönüllü vazgeçmeye veya etkin pişmanlığa ilişkin kuralların uygulanmasına olanak bulunmamaktadır.⁽⁴⁾

Kararlarda yer alan karşı oy incelendiğinde; ortaya çıkarılış biçimine bakılarak, kabahatin oluşup oluşmadığına karar verilemeyeceğinin; belirlemenin idarece yapılmış olup olmamasının cezalandırmanın ön koşulu olarak değerlendirilemeyeceğinin ileri sürüldüğü görülmektedir⁽⁵⁾.

Ancak, eşyanın kıymetinin noksan beyan edilmesi nedeniyle gümrük vergilerinin noksan tahakkuk ettirildiğinin idarece yapılan muayene, denetleme ve teslimden sonra yapılan kontrol sonucu ortaya konulması ceza uygulanması için gerekli bir ön koşul olarak değerlendirilmelidir⁽⁶⁾. Nitekim 4458 sayılı Kanunun anılan maddesinde 5911 sayılı Kanun ile yapılan değişlik ile kıymet noksanlığının gümrük idaresince tespit edilmeden beyan sahibince bildirilmesi durumunda cezanın yüzde % 15 oranında uygulanacağı belirtilmek suretiyle, tespitin idarece yapılması halinde üç kat ceza uygulanacağı; bunun cezalandırma için bir ön koşul olduğu kabul edilmiştir.

Uygulamada, Danıştay, kıymet noksanlığının idarece yapılan muayene, denetleme veya kontrol sonucu mu yoksa davacının beyanı üzerine mi saptandığının belirsiz olması halinde, bu durumun 4458 sayılı Kanunun 234'üncü maddesi uyarınca davacı lehine değerlendirilmesi gerektiğini kabul etmektedir.⁽⁷⁾

Gümrük Kanunu’nun 63’üncü maddesi ve Gümrük Yönetmeliği’nin 121’inci maddesi uyarınca, başka bir eşyanın beyanı sonucunu doğurmamak şartıyla, tescil edilmiş bir gümrük beyannamesinde düzeltme talebinde bulunulabilmesi mümkündür. Bu durum uygulamada redrese olarak adlandırılmaktadır. Gümrük Bilge Sistemi tarafından eşyanın muayene türünün kırmızı hat olarak tespit edilmesinden veya beyan edilen bilgilerin idare tarafından yanlış olduğunun belirlenmesinden önce Gümrük Kanunu’nun 63’üncü maddesi çerçevesinde düzeltme talebinde bulunulması ve düzeltme yapılması halinde ceza uygulanması mümkün değildir⁽⁸⁾.

2. Kabahatin unsurları

Öğretide, kabahat ile suç arasında nitelik bakımından bir farklılık bulunmadığı; farkın niceliksel olduğu kabul edilmektedir. Bu bakımından, kabahatin oluşup oluşmadığının belirlenmesinde bir fiilin suç olarak nitelendirilip nitelendirilemeyeceğinin saptanmasında kullanılan ölçütlerin esas alınacağı kabul edilmektedir. Bir fiilin suç teşkil edip etmediğinin belirlenmesinde, tipiklik ve hukuka aykırılık olmak üzere iki temel ölçüt esas alınmaktadır. Bir fiilin gümrük kabahati oluşturduğunun kabulü için fiilin kanunda belirtilen tiple örtüşmesi, hukuka aykırı olması ve failin kusurlu olması gerekmektedir⁽⁹⁾.

Tipiklik

Tipikliğin muhtemel insan hareketlerin soyut olarak tanımlanması olduğu belirtilmektedir. Kabahat sayılan fiiller kanunda tanımlanmakta; kanunda gösterilen tanımına uyan fiillerin tipik olduğu kabul edilmektedir. Tipiklik maddi ve manevi unsurların birleşiminde oluşmaktadır⁽¹⁰⁾.

Kabahatin maddi unsurları

Maddi unsur kabahat oluşturan davranışın dış unsurlarının tespit edilmesine olanak sağlamaktadır. Maddi unsur haksızlık oluşturan fiilin objektif tarafını oluşturmaktadır ve dış dünyaya yansıyan bu davranış ile fiil faile atfedilmektedir⁽¹¹⁾.

Eşyanın gümrük kıymetinin gerçeğe aykırı olarak noksan beyan edilmesi nedeniyle ithalatta alınması gereken vergilerden birinin hiç alınmaması veya noksan alınması halinde kabahat işlenmiş olmaktadır. Kabahatin icrai hareketleri çeşitli şekillerde işlenebilir. Örneğin; ithalatta kullanılan döviz cinsinin yanlış beyan edilmesi;⁽¹²⁾ eşyanın ithalinde iki ayrı fatura kullanılması; eşyanın faturasının gerçeğe aykırı olarak noksan düzenlenmesi; gümrük kıymetine dâhil unsurların eşyanın kıymetine dâhil edilmemesi nedeniyle vergilerin hiç ödenmemesinin veya noksan ödenmesinin söz konusu olması halinde kabahatin gerçekleştiği kabul edilmelidir. Ancak, bu bent uyarınca ceza kesilebilmesi için gümrük vergilerinin hesaplanmasındaki noksanlığın eşyanın kıymetinin noksan beyan edilmesinden kaynaklanması gerekmektedir. Eşyaya isabet bir kısım vergilerin noksan beyan edilmesi ve hiç beyan edilmemesi nedeniyle diğer bir kısım vergilerin hiç tahsil edilememesi veya noksan olarak tahsil edilmesi halinde para cezası uygulanmasına olanak bulunmamaktadır. Örneğin; 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu’nun 21’inci maddesi uyarınca; ithalat sırasında ödenen her türlü vergi, resim, harç ve paylar katma değer vergisinin matrahına dâhildir. İthalat sırasında katma değer vergisinin noksan beyan edilmesi nedeniyle bir kıymet noksanlığı ortaya çıkmadığından, 234'üncü maddesinin 1'inci fıkrasının (b) bendi uyarınca ceza kesilmesine olanak bulunmamaktadır⁽¹³⁾. Ayrıca, vergilendirme ölçülerinin yanlış beyan edilmesi, örneğin, verginin maktu ölçütünün esas alınması gerekirken, nispi ölçüte göre düşük hesaplanarak beyanda bulunulması halinde ceza kesilmesine olanak bulunmamaktadır⁽¹⁴⁾.

Eşyanın kıymetinin noksan beyan edildiğinden söz edilerek para cezası kesilebilmesi için, davacı adına hukuka uygun olarak bir tahakkuk yapılması,⁽¹⁵⁾ tahakkukun para cezasının kesildiği tarih itibarıyla veya daha sonra iptal edilmemiş⁽¹⁶⁾ olması ve tahakkuk ettirilen vergilerin zaman aşımına uğramamış⁽¹⁷⁾ olması gerekmektedir. Zira Gümrük Kanunu’nda, ithalat vergilerinden ayrı olarak para cezası alınacağı belirtilmiş; para cezasının gümrük vergilerine bağlı olduğu kabul edilmiştir. Ancak, para cezalarının gümrük vergisine bağlı olarak kesilmesi ve tahakkuka karşı açılan davanın reddedilmesi halinde, para cezasına karşı açılan davanın da reddedilmesini gerektirmez⁽¹⁸⁾. Ayrıca, tahakkuk ettirilen vergilerin itiraz edilmeksizin ödenmesi durumunda da kesilen cezanın unsurları yönünden hukuka uygun olup olmadığının değerlendirilmesi suretiyle karar verilmesi gerekmektedir⁽¹⁹⁾.

Gümrük Kanunu’nun 234’üncü maddesinin 1’inci fıkrasının (b) bendinin ilk halinde; eşyanın kıymetinin noksan olduğunun saptanması halinde, “bu noksanlığa ait gümrük vergisinden başka bu vergi farkının üç katı para cezası” alınacağı kurala bağlanmıştı. Bu durum, “gümrük vergisi” ibaresinden kastedilenin dar anlamda gümrük vergisi mi olduğu; ithalatta alınan diğer vergilerin de bu kapsamda değerlendirilip değerlendirilemeyeceği; ithalatta alınan tüm vergiler nedeniyle para cezası uygulanıp uygulanmayacağı yolunda duraksama oluşmasına neden olmaktaydı. Bu dönemde, uygulamada Danıştay, gümrük vergisi ibaresinden dar anlamada gümrük vergisinin anlaşılması gerektiğini; özel kanunda ayrıca düzenleme bulunmaması veya Gümrük Kanunu’nun ceza uygulanmasına ilişkin kurallarına göndermede bulunulmaması halinde, para cezası kesilemeyeceğini kabul etmiştir. Örneğin, dampinge karşı vergi tutarı üzerinden hesaplanarak karara bağlanan para cezasının iptali istemiyle açılan davada, Danıştay, 3577 sayılı İthalatta Haksız Rekabetin Önlenmesi Hakkında Kanun’un 15'inci maddesinin 1'inci fıkrası uyarınca “ …damping vergisinin, yalnızca 4458 sayılı Kanunun usul ve şekle müteallik hükümlerinin uygulanması bakımından 4458 sayılı Kanunda tanımlanan "gümrük vergileri kapsamında değerlendirilmesi’’ gerektiğini kabul etmiştir⁽²⁰⁾. Esasen sözü edilen verginin dayanağını oluşturan 3577 sayılı Kanun, dampinge karşı verginin noksan ödenmesi suretiyle gerçekleştirilen ithalatlara yönelik olarak ceza uygulanacağı yolunda herhangi bir hüküm içermediği gibi, 4458 sayılı Kanunun cezaya ilişkin maddelerinde de bu yönde bir düzenlemeye yer verilmemiştir. Bu bakımdan, 4458 sayılı Kanunun 234'üncü maddesi hükmü uyarınca, aynı Kanunun 3'üncü maddesinin yukarıda yer verilen fıkralarından hareketle, damping vergisinin gümrük vergileri kapsamında değerlendirilmesi suretiyle, tahakkuk ettirilen damping vergisi tutarı üzerinden ceza kararı alınması, "Kanunsuz suç ve ceza olmaz" ilkesine aykırılık oluşturmaktadır⁽²¹⁾.

Bu dönemde Gümrük Kanunu’nun 234’üncü maddesinin 1’inci fıkrasının (b) bendinde yer alan gümrük vergileri ibaresinden dar anlamda gümrük vergisi anlaşıldığından, dar anlamda gümrük vergisi kapsamında yer almayan ancak ithalatta gümrük idaresince tahsil edilen vergilerin de dolaylı temsilci sıfatıyla gümrük müşavirinden tahsil edilemeyeceğinin⁽²²⁾ ve dolayısıyla anılan vergi tutarları üzerinden müşavir adına para cezası kesilemeyeceğinin kabul edilmesi gerekmektedir.

6455 sayılı Kanun ile Gümrük Kanunu’nun anılan maddesi yeniden düzenlemiş; eşyanın kıymetinin noksan olduğunun saptanması halinde, “bu noksanlığa ait ithalat vergilerinden başka vergi farkının üç katı para cezası” alınacağı kurala bağlanarak bu duraksama ortadan kaldırılmıştır. Bu bakımdan eşyanın kıymetinin noksan beyan edilmesi halinde, Gümrük Kanunu’nun 3’üncü maddesinin 9’uncu fıkrasında yer alan ithalat vergileri üzerinden para cezası uygulanacaktır⁽²³⁾. Ancak, bu halde, ceza uygulanması için vergi kaybına neden olan fiilin Gümrük Kanunu’nun 234’üncü maddesinin 1’inci fıkrasının (b) bendinde tanımlanan hareketlerden biri ile gerçekleştirilmesi gerekmektedir⁽²⁴⁾. Aksi halde, para cezası kesilmesine olanak bulunmamaktadır⁽²⁵⁾. Başak bir deyişle, eşyanın gümrük kıymetinin noksan beyan edilmesi, gümrük vergisinin, özel tüketim verginin ve katma değer vergisinin, dampinge karşı verginin, diğer eş etkili vergilerin, fon payının noksan tahakkuk ettirilmesine neden olması halinde idari yaptırım uygulanması gerekmektedir. Ancak, eşyanın gümrük kıymetinin tam olarak beyan edilmesine rağmen ithalatta alınması tahakkuk ve tahsil edilmesi gereken gümrük vergilerinin matrahına giren diğer vergilerin noksan beyan edilmesi halinde ceza uygulanması mümkün bulunmamaktadır.

Kıymet noksanlığına bağlı gümrük kabahatlerinde kabahatin icra hareketleri beyannamenin tescili ile tamamlanır. Ancak, kabahatin oluştuğunun kabulü için neticenin meydana gelmesi, vergi kaybının gerçekleşmesi gerekmektedir. Kanunda sayılan seçimlik hareketlerden birinin yapılmasına karşın neticenin gerçekleşmemesi yani vergi kaybının bulunmaması halinde kabahatin varlığından söz edilmez⁽²⁶⁾.

Serbest dolaşıma giriş rejimi, kısmı muafiyet suretiyle geçici ithalat rejimi veya duruma göre dâhilde işleme rejimi ve tam muafiyet suretiyle geçici ithalat rejimi kapsamında beyanda bulunan kişi bu kabahatin failidir. Bu bakımdan, dolaylı temsil suretiyle beyanda bulunan gümrük müşavirinin de bu kabahatin faili olması mümkündür. Gümrük Kanunu’nun 181’inci ve 229’uncu maddesinde gümrük vergileri açısından müteselsil sorumluluk ilkesi kabul edilmiştir. Ancak, bu ilkenin yaptırımın şahsiliği gereği idari para cezaları açısından uygulanmasına olanak bulunmamaktadır. Başka bir deyişle, cezanın muhatabının, iştirak hükümleri saklı kalmak kaydıyla, kanunların suç/kabahat saydığı eylemi gerçekleştiren kişi olması zorunludur⁽²⁷⁾. Dolayısıyla, haksızlığı gerçekleştiren kişi adına para cezası kesilmesi gerekmektedir⁽²⁸⁾.

Uygulamada, Danıştay, ithalat işlemlerinin gümrük müşaviri aracılığıyla gerçekleştirildiği ve eşyanın, gümrük vergileri kısmen veya tamamen ödenmeksizin gümrük bölgesine girdiğinin saptanması halinde, ceza sorumluluğunun şahsiliği ilkesi uyarınca fiili gerçekleştirene ceza uygulanması gerektiğini kabul etmektedir. Zira ithalatçı ile gümrük müşaviri sadece vergilerin ödenmesinden müştereken ve müteselsilen sorumludurlar. Söz konusu sorumluluğun Gümrük Kanununda düzenlenen kabahatlere uygulanması mümkün değildir⁽²⁹⁾. Ayrıca, ortada gümrük kıymetinin noksan beyan edilmesi fiili bulunmadıkça müşavir adına idari yaptırım uygulanması mümkün değildir⁽³⁰⁾. Gümrük kıymetinin noksan beyan edilmesi nedeniyle müşavir adına idari yaptırım uygulanabilmesi için gümrük müşavirinin eşyanın kıymetinin noksan beyan edildiğini bilmesi veya mesleği ve icabı ve mutat olarak bilmesi gerekmektedir. Örneğin, aynı eşyanın belirli aralıklarla ithali halinde eşyanın gümrük kıymetinin anormal olarak düşük gösterilmesi halinde gümrük müşavirinin kıymet noksanlığının sebebinin ithalatçı nezdinde sorgulaması gerekmektedir. Ancak, gümrük müşavirinin yurt dışı tedarikçiler nezdinde bir araştırma yapması yükümlülüğü bulunmamaktadır. Bu bakımdan, gümrük müşaviri adına idari yaptırım uygulanması halinde, işlemin unsurları yönünden hukuka uygunluğu denetlenirken olayın somut gereklerine göre inceleme yapılması gerekmektedir.

Kabahatin manevi unsurları

Kabahatin oluşup oluşmadığının tespit edilmesi için maddi unsurun gerçekleştiğinin belirlenmesinden sonra manevi unsurun gerçekleşip gerçekleşmediğinin saptanmış olması gerekir. Maddi unsur kabahatin dışsal unsurlarını gösterirken, manevi unsur, failin iradesi ile fiili arasında kurulan bağdır⁽³¹⁾. Bu bağ kurulmadan davranış fiil niteliğini taşımaz ve dolayısıyla bir kabahatin varlığından bahsedilemez⁽³²⁾. Tipikliğin manevi unsurlarının varlığı halinde ancak, o fiil faile sübjektif olarak isnat edilebilir. Bu bakımdan, failin tipik haksızlık unsurlarının tümü bakımdan kasten veya taksirli olarak hareket ettiğinin belirlenmesi gerekmektedir⁽³³⁾. Haksızlık oluşturan davranış kasten veya taksirle gerçekleştirilebilir. “Kabahatler, kanunda açıkça hüküm bulunmayan hallerde hem kasten hem de taksirle işlenebilir” . (KK.m.9).

Gümrük Kanunu’nun 234’üncü maddesi uyarınca yaptırım uygulanabilmesi için failin kasten veya taksirli olarak hareket etmesinin bir önemi bulunmamaktadır. Her halükarda faile yaptırım uygulanması gerekmektedir. Ancak, failin taksirli hareketi sonucu bir hesaplama yanlışlığının, “maddi hesap hatasının” yapılması halinde daha düşük bir cezanın uygulanması kabul edilmiştir. Ancak, maddi hesap hatası dışındaki maddi yanlışlıklar nedeniyle cezada bir indirime gidilmesi kabul edilememiştir. Örneğin, fatura tutarının noksan beyan edilmesi halinde ortada bir maddi hesap hatasının bulunduğu kabul edilmeli ve vergi farkının yarısı oranında ceza uygulanmalıdır. Ancak sehven yanlış faturanın gümrük beyanına eklenmesi ve buna göre işlem yapılması halinde bu maddi yanlışlığın bir hesaplama yanlışlığı olarak kabul edilmesine olanak bulunmamaktadır. Bu halde, vergi farkının 3 katı kadar para cezası hesaplanması gerektiği düşünülmektedir.

Hukuka aykırılık

Kabahat olarak nitelendirilecek fiilin hukuka aykırı olması gerekmektedir⁽³⁴⁾. Hukuka aykırılık; maddî ve manevî unsurları kanunda belirtilen tanıma uygun olarak gerçekleşen fiil ile hukuk düzeni arasındaki aykırılık, eylemin yalnız ceza hukuku kurallarıyla değil, bütün hukuk düzeni ile çatışma halinde olmasını ifade etmektedir⁽³⁵⁾. Hukuka aykırılık kabahatin unsuru olduğundan hukuka aykırılık gerçekleşmediği sürece haksızlığın oluşması ve idari yaptırım uygulanması mümkün değildir⁽³⁶⁾. Ancak fiilin kanuni tanıma uygunluğunun tespit edilmesinden sonra hukuka kaldıran bir hukuka uygunluk nedeninin bulunup bulunmadığı incelenmeden yaptırım uygulanamaz⁽³⁷⁾.

Kabahatler Kanunu’nun 12’nci maddesinde; “Bu Kanunda aksine hüküm bulunmayan hallerde, Türk Ceza Kanununun hukuka uygunluk nedenleri ile kusurluluğu ortadan kaldıran nedenlere ilişkin hükümleri, kabahatler bakımından da uygulanır.” hükmü yer almaktadır. Türk Ceza Kanunu’nun da ise hukuka uygunluk nedenlerinin ceza sorumluluğunu kaldıran veya azaltan nedenler arasında düzenlenmiştir. Ceza Kanunu’nda kanun hükmünün yerine getirilmesi, meşru müdafaa, ilgilinin rızası ve hakkın kullanılması hukuka uygunluk nedeni olarak kabul edilmektedir. Ayrıca, doktrinde resmi iznin hukuka aykırılığı kaldıracağı kabul edilmektedir. Söz konusu hukuka uygunluk nedenlerinin genelde kabahatler daha özel de ise gümrük kabahatleri için geçerlidir⁽³⁸⁾. Bu bakımdan gümrük idaresinden aldığı bağlayıcı tarife bilgisine veya bilgiye göre hareket eden kişi adına idari yaptırım uygulanmaz.

Gümrük Kanunu’nun 23 ila 31’inci maddelerinde arasında eşyanın gümrük kıymetinin belirlenmesine ilişkin kurallara yer verilmiş; anılan düzenlemelere uygun olarak yapılan beyan hukuka uygun olarak kabul edilmiş; anılan düzenlemelere aykırı olarak yapılan beyan ise hukuka aykırı olarak değerlendirilmiş ve idari yaptırım uygulanması öngörülmüştür. Gümrük kabahatleri bakımdan aldığı bilgi doğrultusunda hareket eden yükümlüye idari yaptırım uygulanmaması gerekmektedir. Zira bu halde yükümlü idarenin verdiği bilgiye güvenerek işlem tesis etmektedir. Aksinin kabulünün hukuki güvenlik ilkesi ile bağdaşmadığı düşünülmektedir.

Kusurluluk

Failin işlediği fiil nedeniyle sorumlu tutulmasının temelinde işlediği fiilin haksızlık oluşturması yatmaktadır. Bu bakımdan, fiil olmaksızın fail, haksızlık olmaksızın da kusurdan bahsedilemez. Faile yaptırım uygulanabilmesi için haksızlık oluşturan bir fiilin gerçekleştirildiği tespit edildikten sonra failin kusurlu olup olmadığının değerlendirilmesi gerekmektedir. Yani; tipe uygun ve hukuka aykırı bir fiilin varlığı belirlendikten sonra failin bu haksızlıktan kişisel olarak sorumlu tutulup tutulamayacağının, failin işlediği fiil nedeniyle kınanıp kınanamayacağının, kusurlu olup olmadığının araştırılmasına geçilmektedir⁽³⁹⁾. Failin kusurlu olduğunun saptanması halinde, faile suçlarda ceza; kabahatlerde ise idari para cezası uygulanmaktadır. Ceza Kanunu’nda yer alan kusursuz ceza olmaz ilkesi Kabahatler Kanunu’nda kusursuz idari para cezası olmaz ilkesine dönüşmüştür⁽⁴⁰⁾ . Kusur, haksızlık teşkil eden fiili gerçekleştiren kişinin bu fiili gerçekleştirmesi nedeniyle kınanabilirliği konusundaki yargıyı ifade etmektedir. Fail hukuka uygun davranmayı seçebilecek olmasına rağmen haksızlığı seçtiği, hukuka uygun davranmadığı için kusurlu kabul edilmekte ve davranışı nedeniyle yaptırım uygulanmaktadır⁽⁴¹⁾.

Bir kimsenin işlediği fiil nedeniyle hakkında idari yaptırım uygulanabilmesi için kusur yeteneğinin bulunması, kusurluluğu kaldıran nedenlerin bulunmaması ve haksızlık bilincinin bulunması gerekmektedir⁽⁴²⁾.

Gümrük Kanunu uyarınca eşyanın gümrük kıymetini noksan beyan eden yükümlünün bu davranışının haksızlık teşkil ettiği kabul edilmiş ve bu davranışı nedeniyle idari yaptırım uygulanması öngörülmüştür. Yükümlü, Gümrük Kanunu’nda eşyanın gümrük kıymetinin belirlenmesi için öngörülen kurallara aykırı davranması nedeniyle kusurlu kabul edilmekte ve bu kusurlu davranış nedeniyle idari para cezası kesilmektedir. Kusurluluğu kaldıran nedenlerin bulunması halinde yükümlü adına yaptırım uygulanmaz. Örneğin, yükümlünün beyannamenin tescili sırasında akıl hastalığının bulunması halinde idari yaptırım uygulanmaz.

Kabahatin özel görünüm şekilleri

Eşyanın kıymetinin noksan beyan edilmesi kabahati, bilerek ve isteyerek kasten veya gereken dikkat veya özenin gösterilmemesi suretiyle taksirle işlenebilir. Eşyanın gümrük kıymetinin bilerek ve istenerek noksan beyan edilmesi halinde, kabahate iştirak mümkündür. Bu halde, gümrük müşavirinin fiiline ithalatçının ithalatçının fiiline de gümrük müşavirinin iştiraki mümkündür. Gümrük Kanunu’nun 181’inci maddesinde geçen, beyanda kullanılan verilerin yanlış olduğunu ‘’bildiği‘’ ibaresi gümrük müşavirinin kastını; mesleği icabı ve mutat olarak ‘’bilmesi gerektiği’’ ibaresi ise gümrük müşavirinin taksirini göstermektedir. Bu bakımdan, iştirak nedeniyle, gümrük müşaviri adına para cezası uygulanabilmesi için kastının ortaya konulması gerekmektedir⁽⁴³⁾. Adına beyanda bulunan tarafından Gümrük Kanunu’nun 63’üncü maddesi uyarınca beyannamede düzeltme yapılması ve öngörülen cezanın ödenmesi halinde iştirak hükümlerine dayanarak müşavir adına ceza uygulanması mümkün değildir⁽⁴⁴⁾. Zira bu halde ortada haksızlık içeren bir davranış bulunmamaktadır.

Eşyanın gümrük kıymetinin noksan beyan edilmesi veya hiç beyan edilmemesi nedeniyle gümrük vergilerinin noksan tahakkuk ettirilmesi veya hiç tahakkuk ettirilmemesi halinde, noksan alınan gümrük vergileri üzerinden 3 kat para cezası uygulanacaktır. Ancak, “satış birimine göre miktar itibarıyla %5’i geçmeyen bir fark ile maddi hesap hatasından doğan noksan kıymet beyanlarında, bu farklara ait ithalat vergilerinden başka vergi farkının yarısı tutarında para cezası alınır.” (GK. m.235). Ayrıca, uygulanacak para cezası Gümrük Kanunu’nun 241’inci maddesinin birinci fıkrasında belirtilen miktardan az olamaz. Eşyanın gümrük kıymetinin genel yönetim kapsamında yer alan idareler tarafından noksan beyan edilmesi halinde, bu kamu idareleri için vergilerin üç katı ceza uygulanmaz. Bu halde, Gümrük Kanunu’nun 241’inci maddenin birinci fıkrası uyarınca usulsüzlük cezası uygulanır.

Gümrüklendirme sürecinde idarece yapılan muayene, denetleme ve kontrolde eşyanın gümrük kıymetinin noksan beyan edildiğinin saptanmamasına karşın, yükümlü tarafından eşyanın kıymetinin noksan beyan edildiğinin bildirilmesi halinde yükümlünün etkin pişmanlık gösterdiği göz önünde bulundurulmak suretiyle cezanın yüzde onbeş nispetinde uygulanması gerekmektedir.

Gümrük beyannamesinin birden fazla kalemden oluşması halinde, her bir kalem ayrı bir beyan sayılır. Bir kalemin eksik veya fazlası diğer kalemin eksik veya fazlasına mahsup edilemez. Bu bakımdan, her bir noksan beyan nedeniyle ayrı ayrı ceza uygulanması gerekmektedir. Ayrıca, aynı veya farklı tarihlerde ithal edilen eşyanın kıymetinin noksan beyan edilmesi halinde ayrı ayrı idari para cezası uygulanması gerekmektedir. Ancak, gümrük kıymeti noksan beyan edilen eşyanın ithalinin lisansa, şarta, izne, kısıntıya veya belli kuruluşların vereceği uygunluk veya yeterlilik belgesine tabi olmasına karşın uygunluk ve yeterlilik belgesine tabi değilmiş veya belge alınmış gibi beyan edildiğinin tespit edilmesi halinde tek bir fiil ile Kanunun birden fazla hükmünün ihlal edildiği göz önünde bulunarak daha ağır yaptırım öngören hüküm esas alınarak ceza uygulanması gerekmektedir. Bu halde, faile daha ağır yaptırımlar öngören Gümrük Kanunu’nun 235’inci maddesinin 1’inci fıkrasının (c) bendi uyarınca para cezası verilecektir.

3. Sonuç

Gümrük Kanunu’nun 234’üncü maddesinin 1’nci fıkrasında, eşyanın gümrük kıymetinin noksan beyan edilmesi hali, haksızlık içeren davranış olarak kabul edilmiş, bu davranışı işleyenlere idari yaptırım uygulanacağı kararlaştırılmıştır. Maddede, eşyanın gümrük kıymetinin noksan beyan edilmesi halinde “ithalat vergileri farkı” esas alınarak yaptırım uygulanacağı kabul edilmiştir. Gümrük Kanunu’nun 3'üncü maddesinin 8'inci fıkrasının (a) bendi uyarınca “Gümrük vergileri” deyimi, “ilgili mevzuat uyarınca eşyaya uygulanan ithalat vergilerinin ya da ihracat vergilerinin tümünü” kapsamaktadır. Aynı maddenin 9'uncu fıkrası uyarınca “ithalat vergileri” deyimi, “eşyanın ithalinde ödenecek gümrük vergisi ile diğer eş etkili vergiler ve mali yükleri”, “tarım politikası veya tarım ürünlerinin işlenmesi sonucu elde edilen bazı ürünlere uygulanan özel düzenlemeler çerçevesinde ithalatta alınacak vergileri ve diğer mali yükleri” kapsamaktadır. Dolayısıyla, eşyanın gümrük kıymetinin noksan beyan edilmesi halinde, eşyanın kıymetine bağlı olarak hesaplanan diğer yükümlülükler üzerinden de ceza uygulanacaktır. Ancak, diğer yükümlülüklerin belirlenmesinde eşyanın kıymetinin esas alınmaması halinde yaptırım uygulanmasına olanak bulunmamaktadır.

Uygulanacak yaptırım miktarının belirlenmesinde serbest dolaşıma giriş rejimi ile kısmı muafiyet suretiyle geçici ithalat rejimine tabi tutulan eşyada noksan kıymet beyanın %5’i aşıp aşmadığı veya maddi hesap hatası soncu kıymetinin noksan beyan edilip edilmemesi bir ölçüt alınmıştır. Buna göre noksan kıymet beyanın satış birimine göre miktar itibarıyla % 5’i aşması halinde vergi farkının 3 katı, noksan kıymet beyanın satış birimine göre miktar itibarıyla % 5’i aşmaması ve maddi hesap hatasında doğan kıymet beyanlarında vergi farkının yarısı kadar para cezası alınması gerekmektedir. Öte yandan, dâhilde işleme rejimi, gümrük kontrolü altında işleme rejimi ve tam muafiyetli geçici ithalat rejimine tabi tutulan eşyada eşya da kıymet noksanlığının bulunması halinde yukarıda verilen cezaların yarısı kadara para cezası alınması gerekmektedir. Kanunda eşyanın kıymetinin noksan beyan edilmesi halinde eşyanın tabi tutulduğu gümrük rejimi ve kıymet noksanlığı dikkate alınarak bir belirme yapılmış böylece fiilin ağırlığına uygun bir ceza verilmesi amaçlanmıştır. Ancak vergi tutarının katları şeklinde ceza kesilmesi ölçülülük ilkesi ile bağdaştırılmaz. Diğer taraftan uygulanacak cezanın üst sınırı konusunda bir düzenleme de getirilmemiştir. Bu durum, düzenlemede öngörülen cezanın ölçülülük ilkesi ile bağdaşmadığını göstermektedir.

Öte yandan, madde metninde sadece eşyanın gümrük kıymetinin noksan beyan edilmesi halinde para cezası uygulanacağı belirtilmesine karşın uygulamada idarece dampinge karşı verginin veya katma değer vergisinin noksan beyan edilmesi halinde, dâhilde işleme rejimi hükümlerinin ihlal edilmesi halinde anılan madde esas alınarak para cezası kesilmektedir. Oysa anılan maddede yaptırım uygulanması gereken durumlar sayma suretiyle (tadadi) belirtildiğinden diğer vergilerin matrahına giren vergilerin noksan beyan edilmesi veya hiç beyan edilmemesi ya da madde metninde öngörülemeyen durumlar nedeniyle vergi noksanlığı oluştuğundan söz edilerek ceza kesilmesi mümkün değildir. İdarece, anılan maddenin bir anahtar hüküm olarak kullanılmak ve her durumda anılan maddeye dayanılarak ceza kesildiği gözlenmektedir. Oysa Gümrük Kanunu’nun 234’üncü maddesinde öngörülen ceza sadece kıymet noksanlıklarını kapsamaktadır. Kıymet noksanlığının bulunmadığı hallerde vergi kaybı oluşsa dahi anılan madde uyarınca ceza kesilmesi mümkün değildir.

Gümrük Kanunu’nun 234’üncü maddesinde kesilecek para cezasının miktarın belirlenirken failin kusuru dikkate alınmakla, bu durumun yeterli olmadığı görülmektedir. Madde de “maddi hesap hatası” nedeniyle kıymetin noksan beyan edilmesi halinde ithalat vergileri farkının yarsı kadar para cezası alınması gerektiği belirtilmiştir. Madde de “diğer maddi yanlışlıklar” nedeniyle yaptırım tutarının nasıl belirlenmesi gerektiğine ilişkin bir belirleme yapılmamıştır. Hesap hatası kavramı olarak değerlendirilmeyecek maddi yanlışlıklarda tıpkı “maddi hesap hatası” gibi mükellefin gereken özeni göstermemesi sonucu oluşmakta ve netice eşyanın kıymetini ve hesaplaması gereken vergi miktarını etkilemektedir. Örneğin, yanlış faturanın eklenmesi bu kapsamda değerlendirilebilir. “Maddi hesap hatası” nedeniyle kıymetin noksan beyan edilmesi ile hesaplama “maddi yanlışlılar” nedeniyle kıymetin noksan beyan edilmesi arasında yükümlünün kusurunun derecesi arasında bir fark bulunmamaktadır. Dolayısıyla madde metininin bu farklılığı giderecek şekilde yeninden düzenlenmesi gerekmektedir.

Yukarıda yapılan değerlendirmeler ışığında 234’üncü maddenin ölçülülük ilkesi göz önünde bulundurularak, vergi kaybına neden olan durumlar dikkate alınarak, mükelleflerin kusur durumları arasında anlamlı bir ayrım yapılarak yeniden düzenlenmesi gerektiği düşünülmektedir.

Eşyanın gümrük kıymetinin belirlenmesine dair açıklamalar için bkz. Haldun Yağan, “Yargı Kararları ile Eşyanın Gümrük Kıymeti”, Gümrük Dünyası, Y. 2009, S. 60, s. 16 vd. İthal edilen eşyanın gümrük kıymetinin belirlenmesinin hem vergi matrahının belirlenmesi ve ödenecek gümrük vergilerinin saptanması bakımından hem de uluslararası ticaret politikalarının belirlenmesi bakımından önem taşıdığı hakkında bkz. Bayazıt Balcı, Gümrük Kıymeti Kontrolü El Kitabı, GATT Kıymet Anlaşması, Maliye Bakanlığı, APK Başkanlığı, Yayın No:1993/333, Ankara 1993, s.3. Ali Dölek, Gümrük Kıymeti ve Kıymet Tespit Yöntemleri, Umut Kitap Basın Yayın Dağıtım, İstanbul 2014, s.20 vd.
Gümrük yükümlülüklerine aykırılıkların Gümrük Kanunu’nda vergi kaybına neden olan ve usulsüzlüklere neden olan gümrük kabahatleri şeklinde ikili bir ayrıma tabi tutulduğu usulsüzlük kabahatlerinde ortaya çıkan zararın, para ile ölçülebilen bir niteliği olmayan şeklî bir zarar olduğu buna karşın vergi kaybına sebep olan gümrük kabahatlerinde ise ortaya çıkan zararın, - para ile ölçülebilir nitelikte bir maddî zarar olduğu hakkında bkz. Özgecan Gök, Gümrük Vergisinden Kaynaklanan Uyuşmazlıklar, Yetkin, Ankara, 2019, s.203.
D.7. D’nin 23.6.2003 gün ve E: 2002/1403; K: 2003/3666 sayılı kararı (Özel Arşiv); D.7. D’nin 2.2.2005 gün ve E: 2002/2528;K: 2005/93 sayılı kararı(Özel Arşiv).
‘’ …. eşyanın tarife uygulamasını etkileyen cins, tür ve niteliklerinde veya vergilendirmeye esas olan sayı, baş, ağırlık gibi ölçülerinde aykırılık görülmesi ve beyana göre hesaplanan gümrük vergisi ile muayene sonuçlarına göre alınması gereken gümrük vergisi arasındaki farkın %5'i aşması durumunda, bu noksanlığa ait gümrük vergisinden başka, bu vergi farkının üç katı para cezası alınacağı ….. . Noksan kıymet beyanlarında gümrük para cezası alınması, noksanlığın muayene ve denetleme sonucu tespit edilmiş olmasına bağlı bulunmaktadır. Bunun sebebi, gümrük idaresinin muayene ve denetim yetkisini kullanmasına gerek olmaksızın, mükelleflerin, kendi serbest iradeleri ile bildirecekleri noksanlıklar dolayısıyla cezaya muhatap olmamalarının temini; bir başka yönden de, bu tür noksanlıkları kendiliklerinden bildirmeleri konusunda mükelleflerin özendirilmeleridir. Ancak mükellefe ceza uygulanmaması için, mükellefin, noksan kıymet beyanında bulunduğunu, beyanın kontrol için muayeneye sevkinden önce bildirmesi gerekmektedir. Gümrük idaresince muayene ve denetim yapılmamakla birlikte, beyannamenin tescil edilip muayene türünün belirlenmesinden sonra, beyanname kapsamındaki eşyaların gümrükten çekilmesinden önce verilecek olan dilekçe ile bu olanaktan yararlanmak olanaksızdır. Beyannamenin kontrole sevkinden sonra, idarece beyanname, sevk kriterine göre inceleneceğinden, bu aşamadan sonra iyi niyet kurallarına dayanarak bir hak da iddia edilemez. Çünkü bu aşamada idare bilgisayar sistemi tarafından otomatik olarak seçilen hat kriterine göre beyannameyi kontrol etmeye başlamış, beyanın doğru olup olmadığının saptanması mümkün hale gelmiştir.‘’ D.7.D’nin 14.3.2006 gün ve E: 2004/1569:K: 2006/825(Özel Arşiv); “Olayda, eşyanın kıymetinin noksan beyan edildiği yolundaki bildirimin, Gümrük İdaresince muayene ve denetim sonucu herhangi bir tespit yapılmadan önce davacı Şirket tarafından verilen ve beyannamede düzeltme yapılması isteğini içeren dilekçe ile yapılmasına karşın, söz konusu bildirimin, beyanname kapsamında bildirilen eşyaların kırmızı hatta sevkinden sonra yapıldığı dosyadaki belge ve bilgilerin incelenmesinden anlaşılmıştır.” Dolayısıyla, davalı İdarece para cezası kararı alınmasında, açıklanan hukuki duruma aykırılık bulunmadığından; işlemin iptaline dair temyize konu kararda isabet görülmediği Hk D.7.D’nin 2.3.2010 gün ve E: 2007/2788;K: 2010/1117 sayılı kararı (Özel Arşiv).
‘’Yukarıda sözü edilen bent hükmü, kıymeti üzerinden gümrük vergisine tabi eşyanın beyan edilen kıymetinin, muayene ve denetleme sonucunda noksan bulunması durumunda, bu noksanlığa ait gümrük vergisinden başka, bu vergi farkının üç katı para cezası alınacağı yolundadır. Suç, kişilerin kanunların amir hükümlerine aykırı davranışta bulunmalarıdır. Gümrük vergisine esas kıymetin noksan bildirilmesi de, Gümrük Kanunu’nda suç olarak nitelendirilen kanuna aykırı davranıştır. Bu nitelikteki suç, tüm unsurlarının tamamlandığı; yani, noksan beyanın yapıldığı tarihte doğmuş bulunduğundan, ortaya çıkarılış biçimine bakılarak, suçun oluşup oluşmadığına karar verilemez. Bu nedenle, yukarıda sözü edilen (b) bendi düzenlemesinde geçen "muayene ve denetleme" ibarelerine, suçun unsurları olarak bakılması ve muayene ve denetleme olmadıkça, bentte sözü edilen suçun oluşmayacağı sonucuna varılması, Ceza Hukuku ilkelerine uygun değildir. ‘’ D.7. D’nin 23.6.2003 gün ve E: 2002/1403; K: 2003/3666 sayılı kararında yer alan karşı oy. (Özel Arşiv).
Gümrük Kanunu’nun 234'üncü maddesi uyarınca para cezası uygulanabilmesi için, vergi farkının, idarece yapılan muayene ve denetleme veya teslimden sonra kontrol sonucunda ortaya çıkarılması gerektiği, olayda ise, söz konusu vergi farkının, davacı Şirketin, ihbar ve şikayet dilekçesi üzerine ortaya çıkarıldığı, bu bakımdan; davacı Şirket adına para cezası kesilmesinde yasaya uyarlık bulunmadığı Hk., D.7. D’nin 4.2.2003 gün ve E: 2002/1684;K: 2003/327 sayılı kararı (Özel Arşiv).
“Euro olarak beyanda bulunulması gerekirken Dolar olarak beyanda bulunulduğu, beyanın hatalı yapıldığının davacı tarafından İdareye bildirildiği, öte yandan hatalı beyanın muayene memuru tarafından da tespit edildiği, ancak hatalı beyanın muayene ve denetleme sonucu ortaya çıkarılıp çıkarılmadığının anlaşılamadığı, bu durumun 4458 sayılı Kanunun 234'üncü maddesi uyarınca davacı lehine değerlendirilmesi gerektiği” hakkında, D.7. D’nin, 30.5.2016 gün ve E:2013/2507;K:2016/4816 sayılı kararı (Özel Arşiv).
Olayda, kıymet farkından dolayı redrese yoluyla yapılan katma değer vergisi tahakkuku üzerinden para cezası kesilmiş ise de; beyan üzerine hesaplanarak redrese yoluyla vergi tahakkuk ettirildiğinden, beyannamenin tescili anında vergi kaybının varlığından söz edilemeyeceğinden, başka bir anlatımla, ortada muayene ve denetleme veya teslimden sonra kontrol sonucunda tespit edilmiş kıymet farkı bulunmadığından, para cezası kesilmesinin mümkün bulunmadığı Hk, D.7. D’nin, 30.5.2016 gün ve E:2013/2507;K:2016/4816 sayılı kararında yer alan karşı oy.(Özel Arşiv)
Berrin Akbulut, Türk Ceza Kanunu ile Kabahatler Kanunu Genel Hükümlerinin Yaptırım Hükümleri Dışında Karşılaştırmalı Olarak İncelenmesi, Adalet, Ankara 2014, 225.vd. Gök, s.206. Suçlarda olduğu gibi kabahatlerde de hareket, tipiklik, hukuka aykırılık ve kusurluluk unsurlarının bulunduğu hakkında bkz. Ahmet E. Geçer, “Vergi Ceza Hukukunda Non-Bis İn İdem İlkesi” Ankara Üniversitesi Hukuk Fakültesi Dergisi, C.65, S.2, Ankara, 2016, Geçer, s.322; Emine Sevcan Artun, Özgecan Gök. “Bazı Ekonomik Etkili Gümrük Rejimlerine İlişkin Hükümlerin İhlâli İçin Belirlenen Yaptırımın Anayasa’ya Uygunluğu (Hukuk Devleti ve Ölçülülük İlkesi Özelinde Bir Değerlendirme)”, Ceza Hukuku Dergisi, Y. 12, S. 35, Aralık 2017,s.176; ); Tayfun Ercan, Türk Hukukunda Gümrük Kabahatleri, On iki Levha Yayıncılık, İstanbul 2016, s.55.
Tayfun Ercan, Gümrük Uyuşmazlıkları ve Çözüm Yolları, Adalet Yayınevi, Ankara 2012, s.115.
Kabahatin maddi unsurunun idarece ortaya konulması gerektiği olayda “eksik vergi tahakkuk etmesinin sebebinin ne olduğu, para cezalarının dayanağı olarak gösterilen 4458 sayılı Kanun'un 234. maddesinin 1. fıkrasının (b) bendinde belirtilen hangi fiilinin bu eksikliği doğurduğu, davacının beyan ettiği eşya kıymetinin ne olduğu, bunun sonucunda hangi vergilendirme unsurunda farklılık meydana geldiği ve ne kadar olduğu idarece somut ve hukuken geçerli delillerle ortaya konulamadığından, yapılan itirazın reddine dair dava konusu işlemde hukuka uygunluk görülmediği” hakkında bkz. D.7. D’nin 23.12.2019 gün ve E:2015/5487;K:2019/6834 sayılı kararı (Özel Arşiv).
D.7’nci D’nin 3.2.2005 gün ve E:2001/4626;K: 2005/99 sayılı kararı (Özel Arşiv).
İthal edilen eşyanın tarife uygulamasını etkileyen unsurlarında veya vergilendirmeye esas olan ölçülerinde veya kıymetinde herhangi bir aykırılık tespit edilmediğinden, diğer bir ifadeyle, anılan hükümlere göre para cezası hesaplanarak karara bağlanmasını gerektirecek herhangi bir sebep bulunmadığı, bu bakımdan dampinge karşı verginin matraha ilavesi suretiyle ek olarak tahakkuk ettirilen katma değer vergisi tutarı üzerinden 4458 sayılı Gümrük Kanunu’nun 234'üncü maddesi hükmü uyarınca para cezası kesilemeyeceği hakkında D. 7’nci D’nin 9.11.2015 gün ve E:2012/6323;2015/5723 sayılı kararı (Özel Arşiv); Olayda, ithal edilen eşyanın kıymetinde herhangi bir aykırılık tespit edilmediğinden, diğer bir ifadeyle, 4458 sayılı Kanunun 234'üncü maddesinin 1'inci fıkrasının (b) bendi hükmüne göre para cezası hesaplanarak karara bağlanmasını gerektirecek herhangi bir sebep bulunmadığından, dava konusu işlemin, verginin matrahının noksan beyan edilmesi fiilinin, cezayı gerektiren fiiller arasında sayılmadığı gerekçesiyle iptaline karar verilmesi gerekirken, istemin özeti bölümünde yazılı olan gerekçeyle iptali yolunda verilen mahkeme kararında sonucu itibarıyla isabetsizlik görülmediği Hk., D. 7’nci D’nin 14.10.2015 gün ve E:2012/1444;K:2015/5044 (Özel Arşiv); Kararda yer alan karşı oyda; ithalde alınan katma değer vergisi matrahının unsurlarından biri olan dampinge karşı verginin beyan edilmemesi nedeniyle ceza uygulanabileceği kabul edilmektedir.
Olayda, gümrük tarifesini oluşturan unsurlarda veya eşyanın kıymetinde herhangi bir aykırılık tespit edilmediğinden, diğer bir ifadeyle, anılan hükümlere göre para cezası hesaplanarak karara bağlanmasını gerektirecek herhangi bir sebep bulunmadığından, özel tüketim vergisi yüksek olan maktu ölçütün esas alınması gerekirken, nispi ölçüte göre düşük vergi beyanında bulunulduğundan söz edilerek ek olarak tahakkuk ettirilen özel tüketim ve katma değer vergileri tutarı üzerinden hesaplanarak karara bağlanan para cezalarında hukuka uyarlık bulunmadığı Hk. D. 7’nci D’nin 3.5.2017 gün ve E:2015/2916;K:2017/4033 sayılı kararı(Özel Arşiv). Olayda, davalı idarece, ithal edilen eşyanın kıymetinde tereddüte düşülmesi nedeniyle davacıdan eşyanın kıymeti ile ilgili olarak istenilen bilgi ve belgelerin ibraz edilmemesi üzerine satış bedeli yöntemi terk edilerek aynı eşyanın satış bedeli yöntemine geçilmek suretiyle dava konusu ek tahakkuk ve para cezası kararı alınmış ise de, beyan edilen kıymetin gerçeği yansıtmadığı yolunda gerek ihraç ülkesinin yetkili makamları, gerekse eşyayı ihraç eden firma nezdinde aksi bir tespit yapılmadığı, satış bedeli yönteminin uygulanmama nedenlerinin somut olarak ortaya konulamadığı, ceza kesme koşullarının oluşmadığı Hk. D. 7’nci D’nin 19.11.2020 gün ve E:2018/1966;K:2020/4748 sayılı kararı (Özel Arşiv).
İthalatta Gözetim ve Korunma Önlemlerine İlişkin Tebliğde belirtilen kıymetin, eşyanın, Gümrük Kanunu hükümlerine göre belirlenmiş gerçek satış bedeli olmadığı, ortada, 4458 sayılı Kanunun 24'üncü ve izleyen maddeleri uyarınca tahakkuk ettirilen, para cezalarına matrah olarak alınabilecek herhangi bir verginin bulunmaması; dolayısıyla, cezalandırmayı gerektiren eylemin oluşmaması nedeniyle, ceza kararının hukuki sonuç doğurması olanaklı bulunmadığı Hk., D. 7’nci D’nin 3.4.2017 gün ve E:2014/4485;2017/2319 sayılı kararı (Özel Arşiv); D. 7’nci D’nin 24.11.2008 gün ve E: 2006/519;K: 2008/4678 sayılı kararı (Özel Arşiv). “Para cezası kararında vergi kaybına sebep olan eylemin gerçekleşip gerçekleşmediğinin incelenmesinin gerektiği, her ne kadar davalı idarece, davacının gümrüğe ibraz ettiği faturada yer alan kıymetin, gerçek satış bedeli olmadığı, gerçek satış bedelinin, ihracatçı firma tarafından Amerika Birleşik Devletlerinin yetkili makamlarına, gönderici ihracat beyannamesiyle (SED) beyan edilen 322.768,00 Amerikan Doları olduğu iddia edilmiş ise de; ihraç ülkesine ait belgelerin doğruluğu araştırılmaksızın, istatistiki olarak bildirilen kıymet esas alınarak yapılan ek tahakkuk işlemi üzerinden hesaplanan para cezasının, davacının vergi kaybına sebep olan eylemde bulunulduğunun somut belgelerle ortaya konulamadığından dayanağının bulunmadığı sonucuna ulaşıldığı” Hk. D. 7. D’nin 15.11.2019 gün ve E:2016/10675;K:2019/6030 sayılı kararı (Özel Arşiv).
Olayda, para cezasının para cezalarının dayanağı ek tahakkuklara vaki itirazın reddine ilişkin işlemlerin iptal edildiği ve söz konusu kararın kesinleştiği, bu hukuki durum karşısında; ortada, 4458 sayılı Kanunun 24'üncü ve izleyen maddeleri uyarınca tahakkuk ettirilen, para cezasına matrah olarak alınabilecek herhangi bir verginin bulunmadığı; cezalandırmayı gerektiren sebebin ortadan kalkmış olması nedeniyle, alınan ceza kararın hukuki sonuç doğurması olanaklı bulunmadığı Hk. D.7.D’nin 22.12.2015 gün ve E:2012/3155;K:2015/7688 sayılı kararı (Özel Arşiv).
Para cezalarının dayanağını oluşturan vergilere ilişkin tebligatın, gümrük yükümlülüğünün doğduğu tarihten itibaren üç yıllık zaman aşımı süresi geçirildikten sonra yapılmış olması ve davalı idarece de, beyanname nedeniyle, tahakkuk zaman aşımı süresi içerisinde zaman aşımını durduracak idari dava veya ceza davası açıldığı ya da gümrük yükümlülüğünü doğuran olayın ceza uygulamasını gerektirmesi nedeniyle ilgililer hakkında açılmış bir ceza davasının varlığı konusunda herhangi bir bilgi ve belgenin sunulmamış bulunması karşısında; zaman aşımına uğraması nedeniyle alınması olanaklı olmayan vergilere dayanılarak ceza uygulanamayacağı Hk., D.7.D’nin 3.12.2012 gün ve E:2012/3224;K:2012/6524 sayılı kararı(Özel Arşiv) D.7.D’nin 23.5.2006 gün ve E:2005/3842;K.2006/1710 sayılı kararı (Özel Arşiv). D.7. D’nin 8.10.2020 gün ve E:2016/7424;K:2020/3799 sayılı kararı (Özel Arşiv).
Olayda; katma değer vergisi ek tahakkukuna vaki itirazın reddine ilişkin işlemin iptali istemiyle açılan dava reddedilmiş ise de, bu durum, vergi tahakkuk ettirilmesine ilişkin işlem ile para cezası kesilmesine ilişkin işlemlerin ayrı ayrı işlemler olması ve iki işlem arasındaki ilişkinin birinin diğerinin matrahını oluşturmaktan ibaret bulunması nedeniyle, kıymet farkına dayalı olarak tesis edilen gümrük para cezası kesme işlemine vaki itirazın reddine ilişkin işlemin iptali istemiyle açılan işbu davada, dava konusu işlemin diğer unsurları yönünden de hukuka uygunluğunun incelenmesine engel olmadığı Hk., D.7.D’nin E: 2001/5002;K: 2005/21 17.1.2005 sayılı kararı(Özel Arşiv); D.7.D’nin 10.3.2015 gün ve E:2011/3770;2015/1234 sayılı kararı(Özel Arşiv).
Olayda, davacı adına ek olarak tahakkuk ettirilen gümrük ve katma değer vergisi itiraz edilmeyerek ödenmiş ise de, bu durum, vergi tahakkuk ettirilmesine ilişkin işlem ile para cezası kesilmesine ilişkin işlemlerin ayrı ayrı işlemler olması ve iki işlem arasındaki ilişkinin, birinin diğerinin matrahını oluşturmaktan ibaret bulunması nedeniyle, tesis edilen gümrük para cezası kesme işlemine vaki itirazın reddine ilişkin işlemin iptali istemiyle açılan işbu davada, dava konusu işlemin, diğer unsurları yönünden de hukuka uygunluğunun incelenmesine engel olmadığı, Mahkemece, gümrük para cezası uygulanmasını gerektiren nedenlerin bulunup bulunmadığı, dava konusu işlemin unsurları yönünden hukuka uygun olup olmadığı hususlarında yapılacak araştırma sonucuna göre karar verilmesi gerektiği Hk., D.7.D’nin 7.10.2004 gün ve E:2004/982; K:2004/2394 sayılı kararı(Özel Arşiv).
D.7.D’nin 20.6.2007 gün ve E: 2005/1117;K: 2007/2800 sayılı kararı (Özel Arşiv).
D.7.D’nin 15.5.2008 gün ve E: 2007/1465;K: 2008/2747 sayılı kararı (Özel Arşiv); D.7.D’nin 21.12.2015 gün ve E:2014/5053; K:2015/7635 sayılı kararı (Özel Arşiv).
‘’ İthalatta haksız rekabete yol açan dampingin neden olduğu zararlara karşı, bir üretim dalının korunması amacıyla getirilen dampinge karşı vergi ve telafi edici vergi, ithalde alınan vergi olmasına karşın; her türlü ithalatta değil, haksız rekabete yol açacağı öngörülen bazı ithalatlarda alınması nedeniyle, gerçek anlamda ithalat vergileri olmayıp, bahsedilen ithalatların zarar verici etkilerini gidermek ve yerli üreticiyi korumak amacıyla uygulanan bir tedbirdir. Dolayısıyla, bu vergilerin, 4458 sayılı Kanunun yalnızca "usul ve şekle müteallik" hükümlerinin uygulanması bakımından "gümrük vergileri" kapsamında değerlendirilmesi, "esasa ilişkin" hükümleri açısından ise, anılan Kanunun kapsamı dışında tutulması gerekmektedir. Bu bakımdan, olayda, ithalatçı Firmanın gümrük işlemlerini takip eden davacı müşavirlik Şirketi adına, 4458 sayılı Kanunun gümrük müşavirlerinin vergisel sorumluluğunu düzenleyen ve niteliği itibarıyla "esasa müteallik hükümler" içeren maddeleri uyarınca dampinge karşı vergi tahakkuku ve bu vergi üzerinden katma değer vergisi ek tahakkuku yapılması, 3577 sayılı Kanunun yukarıda bahsi geçen 15'inci maddesinin 1'inci fıkrasına aykırı olduğu ‘’ Hk. bkz. D. 7. D’nin 9.11.2009 gün ve E: 2008/1992;K: 2009/4639 sayılı kararı (Özel Arşiv).
Olayda, TRT bandrol ücretine tabi olduğundan bahisle ek olarak tahakkuk ettirilen katma değer vergisi üzerinden para cezası kararı alındığı oysa, “ithalatta katma değer vergisi matrahına eklenmesi gereken bandrol ücreti, eşyanın Gümrük Tarifesini oluşturan unsurlarını veya vergilendirmeye esas olan ölçülerini veya kıymetini etkileyen bir husus olmadığından, dava konusu işlemin, para cezası kararı alınabilmesi için 4458 sayılı Kanun'un 234. maddesinin yukarıda yer verilen 1. fıkrasında öngörülen koşulların olayda gerçekleşmediği; diğer bir deyişle, katma değer vergisi matrahının noksan beyan edilmesi fiilinin cezayı gerektiren fiil olarak sayılmadığı” bandrol ücretinin katma değer vergisi matrahına dahil edilmesi suretiyle kesilen cezada isabet bulunmadığı Hk. Bkz. D. 7. D’nin 28.11.2019 gün ve E:2016/9394;K:2019/6265 sayılı kararı (Özel Arşiv).
“ Olayda, yapılan ithalatın kaynak kullanımını destekleme fonu payına tabi olduğundan bahisle ek olarak tahakkuk ettirilen katma değer vergisi üzerinden para cezası kararı alınmış ise de; ithalatın sözü edilen fon payına tabi olması, eşyanın Gümrük Tarifesini oluşturan unsurlarını veya vergilendirmeye esas olan ölçülerini veya kıymetini etkileyen bir husus olmadığından, dava konusu işlemin, para cezası kararı alınabilmesi için 4458 sayılı Kanun'un 234. maddesinin yukarıda yer verilen 1. fıkrasında öngörülen koşulların olayda gerçekleşmediği; diğer bir deyişle, katma değer vergisinin matrahının noksan beyan edilmesi fiilinin cezayı gerektiren fiil olarak sayılmadığı” Hk. bkz. Dş. 7. D’nin 21.11.2019 gün ve E:2019/1945;K:2019/6161 sayılı kararı (Özel Arşiv). “Olayda, davacı adına tescilli beyannameler muhteviyatı eşyalara ilişkin liman giderleri (tahmil-tahliye, yükleme, liman hizmeti, tartı, gözetim ve komisyon nezaretinde numune alma v.s.) ile bu beyannamelerden 7 adedine ait ve beyannamelerin tescilinden önce ödendiği tespit edilen memur yolluk ve mesai ödemelerinin katma değer vergisi matrahına dâhil edilmediğinden bahisle ek olarak tahakkuk ettirilen katma değer vergisi üzerinden para cezası kararı alınmışsa da, eşyanın kıymetini etkileyen bir husus bulunmadığından para cezası kararı alınabilmesi için 4458 sayılı Kanun'un 234. maddesinin 1. fıkrasının yukarıda yer verilen bendinde öngörülen koşulların gerçekleşmediği, diğer bir deyişle, katma değer vergisi matrahının noksan beyan edilmesi cezayı gerektiren fiil olarak sayılmadığından dava konusu işlemde hukuka uyarlık” bulunmadığı hakkında bkz. D. 7. D’nin 21.11.2019 gün ve E:2015/51;K:2019/6157 sayılı kararı (Özel Arşiv).
Gümrük Kanunu’nun 234’üncü maddesi uyarınca para cezası uygulanabilmesi için, ithal edilen eşyanın tarife uygulamasını etkileyen cinsi, türü ve niteliklerinin veya vergilendirmede esas alınan sayı, baş, ağırlık gibi ölçülerinin farklı veya kıymetinin noksan beyan edilmiş olduğunun tespit edilmesi gerektiği, olayda, ithal edilen eşyanın tarife uygulamasını etkileyen unsurlarında veya vergilendirmeye esas olan ölçülerinde veya kıymetinde herhangi bir aykırılık tespit edilmediğinden, diğer bir ifadeyle, anılan hükümlere göre para cezası hesaplanarak karara bağlanmasını gerektirecek herhangi bir neden bulunmadığı, bu bakımdan davacı adına tescilli serbest dolaşıma giriş beyannamesiyle Malezya menşeli olarak beyan ve ithal edilen eşyanın, gerçekte Çin Halk Cumhuriyeti menşeli ve bu ..dampinge karşı vergiye tabi olduğundan bahisle tahakkuk ettirilen dampinge karşı verginin matraha ilavesi suretiyle ek olarak tahakkuk ettirilen katma değer vergisi tutarı üzerinden hesaplanarak karara bağlanan para cezasına vaki itirazın reddine dair işlemde hukuka uyarlık bulunmadığı hakkında, D. 7. D’nin 9.11.2015 gün ve E: 2012/6434;K:2015/5710 sayılı kararı (Özel Arşiv). Olayda, antrepodan yapılan ithalatlar için düzenlenen beyannameler muhteviyatı eşya bedellerinin peşin olarak ödenmediğinden bahisle kaynak kullanımı destekleme fonu payları tahakkuk ettirilip, bu fon paylarının matraha ilavesi suretiyle ek olarak tahakkuk ettirilen katma değer vergileri üzerinden para cezaları hesaplanmıştır. Olayda davalı idarece, ithal edilen eşyaların kıymetinde herhangi bir aykırılık tespit edilmediğinden, diğer bir ifadeyle, Gümrük Kanunu'nun yukarıda sözü geçen hükmüne göre para cezası hesaplanarak karara bağlanmasını gerektirecek herhangi bir sebep bulunmadığından, aksi yolda verilen mahkeme kararında isabet görülmediği Hk D.7. D’nin 22/09/2020 gün ve E:2016/160;K:2020/3365 sayılı kararı (Özel Arşiv). Kararın ayrışık oyunda; ithalde alınan katma değer vergisinde ceza uygulamasına, gümrük vergisinin matrahını oluşturan kıymet unsurları, gümrük vergisi oranını belirleyen gümrük tarife istatistik pozisyonları yanı sıra, bir sonraki aşama olan katma değer vergisi matrahının beyanına ilişkin noksan vergi ödenmesine yol açan fiillerden kaynaklanabileceği, Katma Değer Vergisi Kanunu’nun 51'inci maddesinde yer alan ".... gümrük vergisindeki esaslar dairesinde ceza uygulanacağı..." şeklindeki atfın, hem açıklanan hususlar, cezanın miktarı ve hem de tahakkuk aşamasından itibaren uygulanma esasları Gümrük Kanunu’nda düzenlenen idari usullere ilişkin olduğu da açık olduğu, olayda, davanın reddine ilişkin kararların onadığı, bu durum ve yukarıdaki açıklamalar karşısında, ithalde alınan katma değer vergisi matrahının unsurlarından biri olan kaynak kullanımını destekleme fonu payının beyan edilmemesi nedeniyle fon payının matrahı ilavesi suretiyle tahakkuk eden vergiye ceza uygulanabileceğinde kuşku bulunmadığı belirtilmektedir.(Özel Arşiv).
Olayda, davacı şirket adına tescilli beyannameye göre hesaplanan gümrük vergisi ile muayene sonuçlarına göre alınması gereken gümrük vergileri arasında bir fark bulunmadığı, para cezası kesilmesinde hukuka uyarlık bulunmadığı Hk., D. 7. D’nin 27.3.2006 gün ve E:2005/1522;K:2006/925 sayılı kararı (Özel Arşiv). “4458 sayılı Gümrük Kanunu'nun 234’üncü maddesi uyarınca para cezası uygulanabilmesi için, vergi farkının, muayene ve denetleme veya teslimden sonra kontrol sonucunda ortaya çıkması gerektiği, olayda ise, beyan tarihi itibariyle gündüz saat 11.39'da beyannamenin tescil edildiği, final faturanın ise davacı şirketin bilgisine Türkiye saati ile 21.29'da girdiği, dolayısıyla beyannamenin tescili anında kıymet farklılığı bulunmadığı gibi, söz konusu vergi farkının, eşyanın serbest dolaşıma girdiği tarihten sonra, davacı Şirketin dilekçesi üzerine ortaya çıktığının sabit olduğu, bu bakımdan; söz konusu kıymet farkının, ithalata konu motorin cinsi eşyanın niteliği gereği ortaya çıkan bir fark olduğu ve beyannamenin tescili aşamasında gerek Gümrük İdaresi gerekse davacı Şirket tarafından bilinmediği de dikkate alındığında, davacı Şirket adına para cezası kararı alınmasında yasaya uyarlık bulunmadığı” hakkında D. 7. D’nin 25.2.2020 gün ve E:2019/5591;K:2020/1788 sayılı kararı (Özel Arşiv)
Suç ile onun hukuki müeyyidesi olan cezanın ortak süjesinin, suçu işleyen kişi olduğu,. ''Ceza sorumluluğunun şahsiliği'' ilkesi gereği, cezanın muhatabının, iştirak hükümleri saklı kalmak kaydıyla, kanunların suç saydığı eylemi gerçekleştiren kişi olması gerektiği Hk. D. 7. D’nin 6.4.2016 gün ve E:2013/2946;K:2016/3806 sayılı kararı (Özel Arşiv).
Aksi yönde, dolaylı temsil durumunda, beyandan kaynaklanan cezai sorumluluklardan birinci derecede gümrük müşavirlerinin sorumlu olacağı hususunda Bkz. Ahmet Arslantaş, ‘’Usulsüzlük Cezaları Açısından Gümrük Müşavirlerinin Sorumluluğu‘’ Gümrük Dünyası Dergisi, 2011, S.71, s.43.
‘’Ceza sorumluluğunun şahsiliği ilkesi gereği, cezalar bakımından ithalatçı ile gümrük müşavirlik şirketi arasında müşterek ve müteselsil sorumluluk söz konusu olmadığından, ithalat işlemlerinin gümrük müşaviri aracılığıyla gerçekleştirildiği ve eşyanın gümrük vergileri kısmen veya tamamen ödenmeksizin yurda girişinin yapılması durumunda, vergiler üzerinden hesaplanarak alınan ceza kararının, anılan eylemi gerçekleştiren kişi adına olması gerektiği ‘’ Hk. D. 7. D’nin 6.4.2016 gün ve E:2013/2946;K:2016/3806 sayılı kararı (Özel Arşiv).
“Olayda, idarece her ne kadar ithale konu eşyaya ilişkin "Algılama Biriminin" girilmemesi fiiline iştirak ettiğinden bahisle davacı adına 4458 sayılı Kanunun 234. maddesinin 1. fıkrasının (b) bendi uyarınca para cezası kararı alınmışsa da, söz konusu eylemin cezalandırmaya dayanak alınan hükümde yer alan biçimde bir kıymet eksikliğine yol açmaması, yani anılan hükümde öngörülen koşullarının oluşmaması karşısında ortada iştirak edildiği kabul edilen fiilin mevcut olmadığı açık bulunduğundan, dava konusu işlemin iptali yolunda verilen mahkeme kararında sonucu itibarıyla isabetsizlik” görülmediği Hk bkz. D.7.D’nin 12.11.2019 gün ve E:2015/2725;K2019/5954 sayılı kararı (Özel Arşiv).
Bazı ekonomik etkili gümrük rejimlerine ilişkin olarak kabahatin manevi unsuruna ilişkin açıklamalar için bkz. Artun/Gök, s.182.
İzzet Özgenç, Türk Ceza Hukuku Genel Hükümler, (Gözden Geçirilmiş ve Güncellenmiş) 7. Baskı, Seçkin, Ankara 2012 s.225; Mahmut Koca, İlhan Üzülmez, İlhan; Türk Ceza Hukuku Genel Hükümler, 9. Baskı, (Seçkin Yayıncılık), Ankara 2016, s.131.
Özgenç, s.225; Koca/Üzülmez, s.131; Ercan2012, s.117.
Akbulut, s. 467; Tayfun Ercan, Gümrük Uyuşmazlıkları ve Çözüm Yolları, Adalet Yayınevi, Ankara 2012, s.117.
Özgenç, s.278; Koca/Üzülmez, s.237; Hukuka uygunluk nedenlerinin kaynağı konusunda bir sınırlama bulunmadığı, hukuka uygunluk nedenlerinin ceza hukukundan kabahatler hukukundan ya da örf adet hukukundan kaynaklanabileceği hakkında bkz. Akbulut s.469.
Tipiklik olmadan hukuka aykırılığın hukuka aykırılık olmadan ise kusurluluğun olmayacağı, kanuni tanıma uygun fiilin hukuka aykırı olduğunun kabul edildiği, başka bir deyişle, davranışın hukuka aykırı olduğu için tipikleştirildiği, kanuni tanımın gerçekleşmesinin hukuka aykırılığın karinesi oluşturduğu hakkında bkz. Akbulut, s.467. vd.
Hukuka uygunluk nedenlerinin hareketin kanuni tanımı ihlal etmesine rağmen haksızlığın işlenmesini hukuka aykırı olmaktan çıkaran olaylar olduğu hakkında bkz. Akbulut, s.469.
Ceza Kanunu’nda hem hukuka uygunluk nedenlerinin hem de kusurluluğu kaldıran veya azaltan nedenlerin aynı başlık altında düzenlendiği, zorunluluk halinin niteliğinin tartışmalı olduğu hususunda bkz. Akbulut, s.474.
Koca/Üzülmez, s.75 vd.
Akbulut, s.503.
Özgenç, s.348; Koca/Üzülmez, s.270. Haksızlık ve kusurun birbirinden farklı olmasına rağmen kusurun kast veya taksirden tamamen soyutlanmasının mümkün olmadığı, haksızlığın kusur yargısının dayanağını teşkil ettiği, kast veya taksirle gerçekleştirilmiş haksızlık olmadan kusur yargısında bulunulmasının mümkün olmayacağı Hk. bkz. Akbulut, s. 504.
Kusur yeteneğinin bulunmasının kişide algılama ve irade yeteneğinin bulunmasını ifade ettiği, kusurluluğu kaldıran nedenlerin ise kusur yeteneğini ortadan kaldırdığı, kusur yeteneğine fiilin işlendiği zaman sahip olunması gerektiği Hk. bkz. Akbulut, s.508.
’ Olayda; beyanname ekinde navlun faturası ile sigorta poliçesinin olmadığından bahisle davacı adına para cezası uygulanmış ise de; gümrük mevzuatının gümrük müşavirleri ile ilgili hükümleri çerçevesinde gümrük işlemlerini dolaylı temsil suretiyle takip eden davacının kasıtlı olarak söz konusu fiile iştirak ettiğine dair herhangi bir tespitin yapılmadığının anlaşılması karşısında, uygulanan para cezasında hukuka uyarlık” görülmediği Hk. D. 7. D’nin 10.2.2014 gün ve E:2010/2792;2014/661 sayılı kararı (Özel Arşiv);Gümrük işlemlerini dolaylı temsil suretiyle takip eden davacının, kasıtlı olarak söz konusu fiile iştirak ettiğine dair somut herhangi bir tespitin yapılmadığının anlaşılması karşısında, alınan para cezası kararında ve buna vaki itirazın reddine dair işlemde hukuka uyarlık görülmediği Hk. D. 7. D’nin 11.12.2015 gün ve E:2012/819;K:2015/7306 sayılı kararı (Özel Arşiv); aynı yönde, 7. D’nin 24.2.2015 gün ve E:2013/1752;K:2015/903 sayılı kararı (Özel Arşiv).
Olayda, ithalatçı firmanın eşyanın gümrük kıymetinin noksan beyan edildiğini fark etmesi üzerine beyannamede düzeltme yapıldığı, ek olarak tahakkuk ettirilen vergilerin ve kesilen cezanın ödendiği, ceza kesilmesini gerektiren ve dolayısıyla davacı gümrük müşavirliğinin iştirak hükümleri uyarınca sorumlu tutulmasını bir fiilden söz etme olanağı bulunmadığı Hk. D.7.D’nin, 28.1.2013 gün ve E:2008/5130;K:2013/356 sayılı kararı (Özel Arşiv)

Ekonomi, Maliye