Vergi, Maliye, Ekonomi, Sosyal Güvenlik, Ticaret Hukuku Hakkındaki Herşey

Vergi

Erol SÖNMEZOCAK
Erol SÖNMEZOCAK
654OKUNMA

ÇVÖA’larda bağımlı faaliyetlerden elde edilen ücret gelirlerinin vergilendirilmesi

ÇVÖA’ların Bağımlı Faaliyetleri düzenleyen 15’inci Maddesi “Gelir elde eden kişi, diğer Devlette ilgili takvim yılı içinde başlayan veya sona eren herhangi 12 aylık dönemde bir veya birkaç seferde toplam 183 günü aşmamak üzere kalırsa, yalnızca ilk bahsedilen Devlette vergilendirilecektir” şeklindedir. Burada bahsedilen bağımlı çalışanlardan kasıt Yurtdışı İnşaat işlerinde çalışan şantiye çalışanların işçi ücretleri de bağımlı çalışanlar kapsamındadır.          

183 Günlük Sürenin Hesabı ve İlgili Maddenin Uygulaması

Yasal hüküm vergilendirilmede 183 gün hesabı esas olmakla birlikte bu konuda gerek uzmanların gerekse Gelir İdaresinin farklı görüşlerinden örnekler aşağıdadır.

Birinci Örnek Görüş: Yurtdışı şube veya şantiyenin bulunduğu ülke ile Türkiye arasında Çifte Vergilendirmeyi Önleme Anlaşması (ÇVÖA) bulunması durumunda Ata Diliçıkık’ın Vergi Dünyası’nda yer alan ilgili makalesi şöyledir:

“Türkiye yaklaşık 77 ülke ile çifte vergilemeyi önleme anlaşması yapmıştır. ÇVÖA, uluslararası anlaşma niteliği taşıdığı için iç mevzuata göre öncelikli uygulanma imkânı bulunmaktadır. Türk Vergi kanunlarına aykırı hükümlerin bulunması durumunda uygulama öncelik, ÇVÖA’ya tanınmıştır. Yani çifte vergilemeyi önleme anlaşmaları, Türk Vergi kanunlarından öncelikli olarak uygulanacaktır.

Merkezi Türkiye’de bulunan şirketler tarafından yurtdışında açılan şantiye, şube statüsünde veya şube oluşturmaksızın kurulabilir. GVK’nın 1’inci maddesinde, Gerçek kişilerin gelirleri gelir vergisine tabidir.

Gelir bir gerçek kişinin bir takvim yılı içinde elde ettiği kazanç ve iratların safi tutarıdır.’’ denilmiş, aynı Kanunun 3’üncü maddesinde ise hangi gerçek kişilerin Türkiye içi ve dışında elde ettikleri kazanç ve iratların tamamı üzerinden vergilendirilecekleri açıklanmıştır.

Buna göre aşağıda yer alan gerçek kişiler,  Türkiye içinde ve dışında elde ettikleri kazanç ve iratların tamamı üzerinden vergilendirilirler:

  1. Türkiye’de yerleşmiş olanlar;
  2. Resmi daire müesseselere veya merkezi Türkiye’de bulunan teşekkül ve teşebbüslere bağlı olup adı geçen daire, müessese, teşekkül ve teşebbüslerin, işleri dolayısıyla yabancı memleketlerde oturan Türk vatandaşları (Bu gibilerden, bulundukları memleketlerde elde ettikleri kazanç ve iratları dolayısıyla Gelir Vergisine veya benzeri bir vergiye tabi tutulmuş bulunanlar, mezkûr kazanç ve iratları üzerinden ayrıca vergilendirilmezler.)

Öte yandan, aynı Kanunun 4’üncü maddesinde, ikametgahı Türkiye’de bulunanlar ile bir takvim yılı içinde Türkiye’de devamlı olarak altı aydan fazla oturanların Türkiye’de yerleşmiş sayılacağı hükme bağlanmıştır.

Bu kapsamda, Türk merkezli şirketin yurtdışı şubesinde çalışan Türk vatandaşı çalışanlarının ücretleri yurtdışından ödendiği ve yurtdışı kazancın tespitinde dikkate alındığı için söz konusu ödemelerin çalışanın bulunduğu ülke mevzuatına göre gelir vergisi veya benzeri bir vergiye tabi tutulması halinde bu gelirler, Türkiye’de vergiye tabi tutulmaz.

İkinci Örnek Görüş: 3 yıllığına Romanya’da görevlendirilecek Türk vatandaşı çalışanına Türkiye’den yapılan ve her ay Romanya’daki şirkete yansıtılan ücretin ne şekilde vergileneceği hakkındadır.

Bu özelgede yer alan ifadeler şöyledir:

“…Yukarda yer alan hükümlere göre anlaşmanın 15’inci Maddesinde yer alan şartların üçünün bir arada bulunması halinde elde edilen ücret, sadece Türkiye’de vergilendirilecektir.

Türkiye’de tevkif yoluyla ödenen verginin ise anlaşmanın 24/1’inci maddesine istinaden Romanya’da ödenen vergiden mahsup edileceği tabiidir.

Bu konuda ”İkili Sosyal Güvenlik Sözleşmesi ”imzalanmamış, fakat  ‘İkili Çifte Vergilendirmeyi Önleme Anlaşması’ nın yapıldığı ülkelerde çalışan işçilerini, vergilendirme konusunda Çifte Vergilendirmeyi önleme anlaşmalarının bağımlı faaliyetler başlığının çok dikkatlice okunması gerekmektedir.” *28.04.2009 Tarihli 14186 Sayılı Özelge

Üçüncü Örnek Görüş: “Türkiye mukimi şirket tarafından Çin Halk Cumhuriyeti’nde bir işyeri olmaksızın elde edilen gelirleri vergileme hakkı yalnızca Türkiye’ye aittir. Eğer bu faaliyet Çin Halk Cumhuriyeti’nde bir işyeri aracılığıyla gerçekleştirilirse, bu kazançlar sadece işyerine atfedilen miktarla sınırlı olarak, Çin Halk Cumhuriyeti tarafından vergilendirilebilir.

Buna göre, Çin Halk Cumhuriyeti’nde Türkiye Cumhuriyeti ile Çin Halk Cumhuriyeti arasında Gelir Üzerinden Alınan Vergilerde Çifte Vergilendirmeyi Önleme ve Vergi Kaçakçılığına Engel Olma Anlaşmasının 5’inci maddesi çerçevesinde bir işyerinin oluşmaması durumunda, söz konusu şirketin ticari faaliyetlerinden dolayı elde ettiği kazançlardan vergi alma hakkı yalnızca Türkiye’ye ait olup, Çin Halk Cumhuriyeti’nin bu kazançlardan vergi alma hakkı bulunmamaktadır. Bununla birlikte, faaliyetlerin Çin Halk Cumhuriyeti’nde bir işyeri oluşturacak nitelikte olması durumunda, bu kazançlardan Çin Halk Cumhuriyeti’nin vergi alma hakkı bulunmakta ancak vergileme hakkı,  işyerinden elde edilen kazançlarla sınırlı tutulmaktadır.

Çin Halk Cumhuriyeti’nde yer alan bir işyeri vasıtasıyla ticari kazanç elde edilmesi suretiyle vergi ödenmesi durumunda, ödenen bu vergiler, Anlaşmanın “Çifte Vergilendirmenin Önlenmesi”ne ilişkin 23’inci maddesine göre Türkiye’de hesaplanacak vergiden mahsup edilebilecektir.

Bu koşulun yerine gelmediği durumlarda Çin Halk Cumhuriyeti’nde Anlaşmaya aykırı bir vergi ödenmesi durumunda, ödenen bu verginin Türkiye’deki toplam kazançlar üzerinden ödenecek vergilerden mahsup edilmesi söz konusu olmayacaktır’’ (*25.06.2013 Tarihli 919 Sayılı Özelge)

Kalma süresinin hesabında, kişinin serbest meslek faaliyeti icra etmek amacıyla Türkiye’de fiziki olarak bulunduğu günler, Türkiye’de bulunma süresi olarak dikkate alınır. Hesaplamaya, Türkiye’de 24 saatten daha kısa süreyle kalınan gün tam gün sayılmak üzere  Türkiye’de geçirilen diğer tüm günler (varış günü, ayrılış günü, cumartesi ve pazar günleri, ulusal tatil günleri, faaliyet öncesindeki, sırasındaki ve sonrasındaki tatil günleri, eğitim, malzemelerin gecikmesi gibi nedenlerle kısa ara vermeler, hasta olunan günler ve aileden birinin vefat ettiği veya hastalandığı günler gibi)  dâhil edilir.

Ancak, bu maddenin uygulaması, Türkiye’de ve pek çok diğer akit ülkelerde farklık gösterir. Şöyle ki; bazı ülkeler, ülkelere giren çalışanların maaşından 183 gün hesabı yapmadan vergi kesintisi yapmaktır. Maaşından tam vergi kesintisi yapılan ilgilinin ülkedeki kalış süresi 183 günden az olursa, kendisine vergi iadesi yapılmaktadır.

ÇVÖA’larla Tanınan 183 Gün Kuralının Ülkelerin Sosyal Güvenlik Kurumları Tarafından Yorumlanması

ÇVÖA’lar ile getirilen 183 gün süresi, anlaşma uyarınca yalnızca vergi konusunu kapsadığından, ülkelerin Sosyal Güvenlik Kurumları tarafından farklı şekilde uygulanmaktadır. 2013/11 sayılı Sosyal Güvenlik Kurumu (SGK) Genelgesi’nin “Yabancı Uyrukların Sigortalılığı” başlıklı 5’inci Kısmındaki “Sosyal güvenlik sözleşmesi imzalanmamış ülkede kurulu bir kuruluş tarafından, o kuruluş adına geçici olarak çalışmaya gönderilenler” bölümünde “Sosyal güvelik sözleşmesi imzalanmamış ülkede sigortalı ya da emekli olup ülkemize üç aydan fazla süreyle gelen sigortalılar, çalışmaya başladıkları üçüncü ayın son gününü takip eden günden itibaren sigortalı sayılacaklardır” ifadesine yer verilmiştir.

İlgili hüküm uyarınca, Türkiye’ye çalışmaya gelen sigortalıların 3 aylık muafiyet süreleri, Türkiye’de çalışmaya başladıkları tarihe göre belirlenerek SGK’ya bildirilecektir. Türkiye ile ikili sosyal güvenlik sözleşmesi bulunan ülkelerin farklı süre belirlemeleri nedeniyle farklı uygulanmalara devam edilmektedir.

Sosyal güvenlik sözleşmesi imzalanmış ya da imzalanmamış ülkelerde herhangi bir sigortalılığı bulunmayanlar, Türkiye’de çalışmaya başladıkları tarihten itibaren sigortalı sayılmaktadırlar.

Tekrar belirtmek gerekirse, ÇVÖA’lar, yalnızca vergiyi düzenleyen uluslararası anlaşmalar olduğundan bunlar uyarınca tanınan muafiyet süresince çalışanlara sigorta yaptırılması gibi, diğer hususlarla ilgili bir muafiyet tanınmadığı için her durumda kaynak ülkenin iç hukuk kuralları kontrol edilmelidir.  

Çifte Vergilendirmenin Önlenmesi Yöntemi

ÇVÖA’lar kapsamında benimsenen Çifte Vergilendirmenin Önlenmesi Yöntemi, ÇVÖA’ların 23/A ve 23/B maddelerinde bir akit devlet mukimi, bu Anlaşma hükümleri uyarınca diğer akit devlette vergilendirilebilen bir gelir elde ettiğinde, ilk bahsedilen devlet bu mukimin geliri üzerinden ödeyeceği vergiden, diğer devlette gelir üzerinden ödediği vergiye eşit bir miktarın mahsubuna müsaade edecektir.

Bununla beraber söz konusu mahsup, mahsuptan önce hesaplanan ve diğer devlette vergilendirilebilen gelire isabet eden gelir vergisi miktarını aşamayacaktır şeklindedir. 

ÇVÖA’nın Bir Akit Devletçe Uygulanmaması Durumunda Yapılması Gereken İşlemler

ÇVÖA’lar, uluslararası hukuk anlamında ikili uluslararası anlaşma hükmündedir. Uluslararası anlaşmaların yürürlüğü hususu, akit devletlerin monist ya da dualist yaklaşımı benimsemesine göre farklılık gösterir; İngiltere ve diğer Anglo-Sakson hukuk sistemine bağlı ülkeler, Norveç ve Danimarka dualist yaklaşımı, yani uluslararası hukuk ile iç hukuk düzeninin birbirinden ayrı olduğunu kabul etmektedir. Dualist yaklaşımı benimseyen ülkelerde uluslararası sözleşmelerin, yürürlüğe girebilmesi için mutlaka iç hukuk kuralı haline getirilmesi gerekmektedir.* (Canyaş O. Çifte Vergilendirmeyi Önleme Antlaşmalarının İç Hukuktaki Konumu Adalet Yayın Evi Ankara 2016 s. 91)

Monist yaklaşımı kabul eden ülkeler (Türkiye de bunlardan biridir) hukuk düzeninin tek bir düzen olduğu ve milletlerarası kuralların da iç hukuk kurallarının da aynı düzenin içinde bulunduğu görüşünü taşır. Bu yaklaşıma göre, uluslararası ve iç hukuk kuralları aynı düzende yer alan farklı kurallar olduğundan bir hiyerarşi belirlenmesi gerekliliği hâsıl olmuş ve uluslararası hukuk kurallarının iç hukuk kurallarından üstün olduğu kabul edilmiştir.*(Canyaş O. Çifte Vergilendirmeyi Önleme Antlaşmalarının İç Hukuktaki Konumu Adalet Yayın Evi Ankara 2016 s. )

Sonuç olarak, monist ya da dualist görüşü benimseyen tüm ülkelerde usulüne uygun olarak yürürlüğe giren uluslararası sözleşmelerin uygulanmaması, kural olarak kanunların uygulanmaması ile aynı sonucu doğurmaktadır.

Bu konuda Gelir İdaresinin vermiş olduğu bir özelgede; “…ayrıca, şirketinizin Azerbaycan'da Anlaşma hükümlerine aykırı bir şekilde vergilendirilmesi durumunda, Azerbaycan'da ödenen verginin iadesi talep edilebilecektir. Bu talebin Azerbaycan vergi idaresi tarafından uygun bulunmaması durumunda ise, ihtilaflı konu, şirketinizce, Azerbaycan'da dava konusu yapılabileceği gibi, Anlaşmanın "Karşılıklı Anlaşma Usulüne ilişkin 24’üncü Maddesi hükümleri çerçevesinde Başkanlığımızca gerekli girişimlerde bulunulabilecektir.

Ancak, bu yönde bir başvuruda bulunmanız durumunda, başvuru dilekçenizde Azerbaycan'da yapılan veya yapılması istenilen vergilemenin hukuki gerekçeleri ile vergileme talebinde bulunan vergi idaresinin belirtilmesi gerekmektedir” şeklindedir.* (23.07.2012 Tarih 1769 Sayılı Özelge)

Sonuç

Ç.V.Ö.A. imzalanmış ülkelerde çalışanların maaşlarından ilgili ülkelerde kesilen gelir vergileri ilgili anlaşmalarla önemli kurallara bağlanmıştır. Bu uygulamalar vergi konusunda ülkeler arasında farklılıklar oluşturmaktadır.

Çalışanların ücretlerinden kesilen vergiler farklılıklar gösterirken bu kişilerin ücretlerinden kesilen Sosyal Güvenlik Kesintileri de ülkeden ülkeye farklılıklar göstermektedir.

Yorumlarınızı Bize Yazınız

Soru Sor