Afetzedelere yönelik ayni ve nakdi bağışların vergi karşısındaki durumu
Ülkemiz, art arda gelen iki büyük depremle sarsılmış, çok büyük bir doğal afetle karşı karşıya kalmıştır. Deprem büyük ancak etkileri maalesef olması gerekenden çok daha büyük olmuştur. Afetin etkilerinin boyutu dikkate alındığında, ülkemizin inşaat faaliyetlerinin denetiminde, arama kurtarma, yardım toplama ve dağıtım faaliyetlerinin koordinasyonunda daha çok yol katetmesi gerektiği ortaya çıkmaktadır.
Afetzedelere yardım konusunda Türk milleti hiçbir fedakârlıktan kaçınmayarak sürekli destek olmaya çalışmaktadır. Bu süreçte birçok işletme yapmış olduğu ayni yardımlar üzerinden KDV hesaplayıp hesaplamayacağı sorusuna cevap aramaya başlamış, yine aynı şekilde işletmeler AFAD’a makbuz mukabili yapmış oldukları ayni ve nakdi bağışları vergiye tabi kazancın tespitinde dikkate alıp alamayacağı sorunu ile karşı karşıya kalmıştır. Özellikle vergiye tabi matrahı oluşmayan işletmelerin bağışlarını indirim konusu yapamamaları sıkıntı yaratmıştır.
Bu sorunlar karşısında Gelir İdaresi Başkanlığı, internet sitesine bir duyuru koyarak hızlı bir şekilde konulara cevap oluşturmaya çalışmıştır.
Bağışların Gelir ve Kurumlar Vergileri Karşısındaki Durumu
Duyuruda, Gelir Vergisi Kanununun 89. ve Kurumlar Vergisi Kanununun 10. maddeleri hükümlerine atıf yapılarak, Cumhurbaşkanınca başlatılan yardım kampanyalarına makbuz karşılığı yapılan ayni veya nakdi bağışların tamamının ilgili yıl vergi matrahlarının tespitinde indirim olarak dikkate alınabileceği belirtilmektedir. Duyuruda nakdi bağışlarla ilgili olarak ayrıca, Depremlerden etkilenen afetzedeler için AFAD Başkanlığınca ilan edilen hesaplara yapılan nakdi bağış ve yardımların tamamının gelir ve kurumlar vergisi mükelleflerince indirim konusu yapılabileceği, bağışların indirilebilmesi için ödemeye ilişkin banka dekontları yeterli olacağı ifade edilmektedir.
Duyuruda ayrıca ayni bağışların AFAD Başkanlığının kendisine yapılabileceği gibi AFAD’ın yönlendirdiği kamu kurum ve kuruluşlarına da yapılabileceği, bu kapsamda yapılan ayni bağışların tamamının, bağışa konu malların içeriğine ve ilgili kurumlarca teslim alındığına ilişkin belge düzenlenmesi kaydıyla, indirim konusu yapılabileceği ifade edilmektedir.
Duyurudan ortaya çıkan sonuç vergiye tabi matrahı bulunmayan veya yeterli olmayan gelir ve kurumlar vergisi mükelleflerinin yapacağı nakdi ve ayni bağışların indirim konusu yapılamayacağıdır. Zira Gelir Vergisi Kanununun 89 ve Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 10. maddeleri indirim için bir matrahın oluşmasını şart koşmakta, dolayısıyla zarar veya istisna nedeniyle matrahı oluşmayan işletmelerin yaptıkları bağışlar indirim konusu yapılamamakta, geleceğe de taşınamamaktadır.
Oysaki afet halinde yapılacak bağış ve yardımların indirimi konusu 7269 sayılı “Umumi Hayata Müessir Afetler Dolayısıyla Alınacak Tedbirlerle Yapılacak Yardımlara Dair Kanun” un 45. maddesinde özel olarak düzenlenmiş olup madde metni aşağıdaki gibidir.
“Madde 45 – Afetlerden zarar görenlere yardımda bulunmak üzere kurulan Milli Yardım Komitesi ile mahalli yardım komitelerine makbuz mukabilinde yapılacak bağış ve yardımlar her türlü vergi, resim ve harçtan müstesna olduğu gibi bunların gelir ve kurumlar vergileri mükellefleri tarafından masraf kaydı da caizdir.
Afetlerden zarar görenlere tahsis edilmek üzere tertip edilen temsil, konser ve spor eğlenceleri de her türlü vergi, resim ve harçtan muaf tutulur.”
7269 sayılı Kanun 25 Mayıs 1959 tarihinde yürürlüğe girmiş olup halan yürürlüktedir. Dolayısıyla Kanunun 45. maddesi hala hüküm ifade etmektedir. Bu Kanun çıkarıldığında 9 Haziran 1949 tarihinde yayınlanan 5421 sayılı Gelir Vergisi ve 3 Haziran 1949 tarihinde çıkarılan 5422 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunları yürürlükte bulunmaktadır. Dolayısıyla 1959 yılında çıkan 7269 sayılı Kanunun 45. maddesi o tarihte geçerli olan Gelir ve Kurumlar Vergisi bakımından sonuç doğurucu niteliktedir. 5421 sayılı Gelir Vergisi Kanunu, 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu ile yürürlükten kaldırılmıştır. Ancak 193 sayılı Kanunda diğer kanunlarda yer alan gelir vergisi ile ilgili hükümlerin geçerliliğini engelleyen herhangi bir düzenlemeye yer verilmemiştir.
5422 sayılı Kanun da 13 Haziran 2006 tarihinde çıkarılan 5520 sayılı Kanunla yürürlükten kaldırılmıştır. Yeni Kanunun 35. maddesi, diğer kanunlardaki muafiyet, istisna ve indirimlere ilişkin hükümlerin, kurumlar vergisi bakımından geçersiz olduğunu hükme bağlamaktadır. Ancak yeni Kanunun Geçici 1. maddesi “Bu Kanunun yürürlüğünden önce kurumlar vergisine ilişkin olarak başka kanunlarda yer alan muafiyet, istisna ve indirimler bakımından 35 inci madde hükmü uygulanmaz.” hükmünü öngörmektedir. Dolayısıyla yeni Kanun da 7269 sayılı kanunun hükümlerinin uygulanması bakımından bir sınırlama getirmemektedir.
7269 sayılı Kanunun 45. maddesine dönersek, madde afetlerden zarar görenlere yardım amacıyla yapılacak nakdi bağışların gelir ve kurumlar vergisi mükellefleri tarafından “masraf” olarak kaydedilebileceğini öngörmektedir. Bu ifade yapılan nakdi bağışın “indirim” olarak değil vergiye tabi kazancın tespitinde “gider” olarak dikkate alınması sonucunu doğurmaktadır. Ancak indirimin yapılabilmesi için bağışın Milli Yardım Komitesi veya mahalli yardım komitelerine makbuz mukabili yapılması gerekir.
5902 sayılı Kanun ile afet ve acil durumlar ile sivil savunmaya ilişkin hizmetleri yürütmek üzere, Başbakanlığa bağlı Afet ve Acil Durum Yönetimi Başkanlığının kurulmuştur. Ayrıca “Afet ve Acil Durum Müdahale Yönetmeliği’nin 20’nci maddesinde afet ve acil durumlar nedeniyle yurt içinden ve yurt dışından Başkanlıkça (AFAD) kabul edilecek nakdi bağışlar bu amaçla bankalarda Başkanlık adına açılacak hesaplarda toplanır.” düzenlemesine yer verilmiştir. Ayrıca AFAD internet sitesinde Cumhurbaşkanlığımız tarafından vatandaşlarımızın yapacağı yardımların AFAD Başkanlığınca koordine edilmesinin uygun görüldüğü bilgisine yer verilmiştir. Her ne kadar bir mevzuatta net bir atıf yapılmamış olmakla beraber, AFAD’ın söz konusu komitelerin yerine geçtiği sonucu ortaya çıkmaktadır. Dolayısıyla AFAD tarafından verilecek makbuzlar çerçevesinde bu bağışların indirim değil gider olarak dikkate alınabilmesi mümkün görünmektedir.
Ayni Bağışların Katma Değer Vergisi Karşısındaki Durumu
Gelir İdaresi söz konusu duyurusunda;
“Ayni bağışların AFAD Başkanlığının kendisine yapılabileceği gibi AFAD’ın yönlendirdiği kamu kurum ve kuruluşlarına da yapılabileceği, bu kapsamda yapılan ayni bağışların bağışa konu mallar üzerinden içeriğine ve ilgili kurumlarca teslim alındığına ilişkin belge düzenlenmesi kaydıyla, KDV hesaplanmayacak ve bağışa konu mallara ilişkin yüklenilen KDV’ler de işletmeler tarafından indirim konusu yapılabilecektir.”
açıklamasına yer verilmektedir.
Duyuruda yer alan bu görüşün yasal dayanaklarına duyuruda yer verilmemiştir. Afetzedelere mal ve hizmet olarak doğrudan yapılan ayni bağışların KDV karşısındaki durumu duyuruda ele alınmamıştır.
Bu sefer Gelir İdaresi Başkanlığı tarafından çıkarılan 150 sayılı Vergi Usul Kanunu Sirkülerinde,
İl AFAD müdürlükleri koordinasyonunda ilgili konaklama tesislerince depremzedelere verilecek olan bedelsiz barınma hizmetlerinin, afetin getirdiği olağanüstü şartlardan doğan bir zorunluluk gereği bedelsiz verileceğinin anlaşıldığı, bu hizmetlerde, emsal bedelin sıfır (bedelsiz) olarak değerlendirilmesi gerektiği, buna göre, 6 Şubat 2023 tarihli depremden etkilenen kişilere verilecek bedelsiz barınma hizmetleri için düzenlenecek faturalarda, işlemin mahiyetine ilişkin açıklamalara (6 Şubat 2023 tarihinde meydana gelen depremden etkilenen 10 ildeki vatandaşlara verilen bedelsiz barınma hizmetleri) yer verilmek ve barınma hizmet bedelinin sıfır (bedelsiz) olarak gösterilmek suretiyle düzenlenmesi gerektiği ayrıca emsal bedeli sıfır olan söz konusu hizmetler dolayısıyla katma değer vergisi ve konaklama vergisinin hesaplanmayacağı ve bu hizmetler nedeniyle barınma hizmeti verenlerce yapılan harcamaların gelir ve kurumlar vergisi matrahının tespitinde gider olarak dikkate alınabileceğinin tabii olduğu ifade edilmektedir.
Gelir İdaresi sirkülerle sadece konaklama hizmetleri için çözüm getirmekte, diğer hizmetler ve doğrudan mal yardımlarının ne olacağı belirsizliğini korumaktadır. Gelir İdaresi ayrıca konaklama tesisleri ile ilgili olarak da konuya emsal bedel çerçevesinde yaklaşmakta, bir vergi güvenlik müessesesi olmasına rağmen emsal bedeli mutlak olarak her durum için uygulama yorumundan vazgeçmemekte, sıfır emsal bedel gibi bir gariplik icat etmektedir.
Ortada bir muvazaa olmadığı, gerçek durumun bedelsiz teslim sonucu doğurduğu durumlarda KDV’de emsal bedel uygulamasına gidilmemesi gerekir. Ayrıca Vergi Usul Kanunun 267. maddesinde sıfır emsal bedel gibi durum söz konusu olmadığı gibi emsal bedelin belirlenmesi konusunda Gelir İdaresi Başkanlığına verilmiş bir yetki de bulunmamaktadır. Emsal bedel ilk iki sıraya göre belirlenemezse o zaman takdir komisyonları devreye girmektedir.
Ayrıca sıfır emsal bedel gibi bir şey icat etmeye gerek de bulunmamaktadır. Emsal bedelin bu kadar katı uygulanması halinde bile bu ayni bağışların KDV’ye ÖİV’ye, konaklama vergisine tabi tutulmaması mümkündür. KDV Kanununun (17/2-b) maddesinde, kanunların gösterdiği gerek üzerine bedelsiz olarak yapılan teslimler ve ifa edilen hizmetler muhatabına bakılmaksızın istisna kapsamına alınmıştır. 1 Ocak 2019 tarihinden itibaren bu istisna kapsamında yapılan işlemlere ilişkin yüklenilen KDV indirilebilmektedir.
İstisna bir zorunluluğa değil gerekliliğe dayanmaktadır. Olağanüstü hâl uygulamasını gerektirecek boyutta bir felakette yapılacak ayni yardımlar 7269 sayılı Kanunun, 5902 sayılı Afet ve Acil Durum Yönetim Başkanlığının Teşkilat ve Görevleri Hakkında Kanun ve 2935 sayılı Olağanüstü Hal Kanunun bir gereğidir. Ayrıca 5902 sayılı Kanunun 29. maddesi uyarınca çıkarılan 3804 sayılı Cumhurbaşkanı Kararında ülkemizde meydana gelebilecek depremler sonrasında zarar gören afetzedeler için gerek görülmesi halinde Afet ve Acil Durum Yönetimi Başkanlığınca insani yardım kampanyası başlatılabileceği ifade edilmektedir. Bu çerçevede AFAD tarafından depremzedelere yardım amacıyla başlatılan yardım kampanyaları kapsamında bedelsiz olarak sağlanan mal ve hizmetlerin de KDV’ye tabi tutulmaması gerekir. Yapılan ayni bağışın kampanya kapsamında yapıldığının AFAD tarafından onaylanmasının istisnanın uygulanması için yeterli olması gerekir.
Sonuç
Gelir İdaresi afetzedelere yardım amacıyla yapılan bağış ve yardımlar için hızlı bir şekilde hareket ederek bunların vergi karşısındaki durumu için bir duyuru yayınlaması oldukça yararlı olmuştur. Ancak duyurunun ileride karşılaşılabilecek incelemeler bakımından mükelleflere koruyuculuk sağlayabilmesi için ilgili tebliğlerde hızlı bir şekilde gerekli değişiklikler, eklemeler yapılmalıdır. Bu yapılırken 7269 sayılı Kanunun hükümlerinin de göz önünde bulundurulmasında yarar vardır.
Çıkarılan sirküler yeterince kavrayıcı değildir. Katma Değer Vergisi Kanunundaki “Kanunların öngördüğü gerek üzerine bedelsiz verilen mal ve hizmetlere yönelik istisnanın” afetler nedeniyle Cumhurbaşkanı kararına istinaden başlatılan yardım kampanyaları kapsamında AFAD koordinasyonunda ve onayında afetzedelere bedelsiz yapılan mal teslimi ve hizmet ifalarını kapsadığının da Tebliğde açık bir şekilde ifade edilmesi uygun olacaktır.
Eğer bu yapılamıyorsa 7269 sayılı Kanunun 45. maddesindeki istisnanın KDV ve diğer dolaylı vergiler bakımından işlerlik kazanması için gerekli yasal düzenlemelerin de bir an önce hayata geçirilmesi gerekir.
Afetlerde yapılacak bağış ve yardımların vergi karşısındaki durumunu açıkça düzenleyen ve açık ikincil düzenlemelerle ile uygulaması tereddüde yer bırakmayacak şekilde yönlendirilen bir mevzuat bütününe ihtiyaç var.