İmdat TÜRKAYGiriş: 05.09.2021 - 22:49Güncelleme:05.09.2021 - 22:51

19331OKUNMA

7326 Sayılı Kanunla Getirilen Taşınmazlar ile Amortismana Tabi Diğer İktisadi Kıymetlerin Yeniden Değerlenmesi İmkanı

116/7/2021 tarihli Resmi Gazetede yayımlanan 530 sıra no.lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği ile 3/6/2021 tarihli ve 7326 sayılı Bazı Alacakların Yeniden Yapılandırılması ile Bazı Kanunlarda Değişiklik Yapılmasına İlişkin Kanunun 11 inci maddesi 213 sayılı Vergi Usul Kanununun geçici 31 inci maddesine eklenen hükümle, uygulama kapsamındaki mükelleflerin 9/6/2021 tarihi itibarıyla aktiflerine kayıtlı olan taşınmazlar ile amortismana tabi diğer iktisadi kıymetlerini, maddede yer alan kapsam, şart ve hükümlere uymak koşuluyla, 31/12/2021 tarihine kadar yeniden değerleyebilmelerine imkân tanınmıştır. Böylece, işletmelerin aktiflerinde bulunan taşınmazlar ile amortismana tabi iktisadi kıymetlerini yeniden değerlemeye tabi tutarak (Yİ-ÜFE değerine) bugünkü değerine getirilmesine imkan sağlanmıştır.

Esasen 7326 sayılı Kanunla 213 sayılı VUK’un geçici 31 inci maddesine eklenen hüküm ilk defa uygulamaya giren bir düzenleme değildir. Bu uygulamanın ilk hali Vergi Usul Kanununa, 16/5/2018 tarihli ve 7144 sayılı Bazı Kanunlarda Değişiklik Yapılması Hakkında Kanunun 5 inci maddesi ile eklenen geçici 31 inci madde uyarınca yürürlüğe girmişti. Geçmişte yürürlüğe giren bu düzenleme ile bilanço esasına göre defter tutan tam mükellef gelir veya kurumlar vergisi mükelleflerinin aktiflerinde yer alan taşınmazların değerlerinin Yİ-ÜFE değerindeki artış oranı dikkate alınmak suretiyle yeniden hesaplanması uygulamasına ilişkin usul ve esaslar 6/7/2018 tarihli ve 30470 sayılı Resmî Gazete’de yayımlanan 500 sıra no.lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliğinde açıklanmıştı.

7326 sayılı Kanunla getirilen yeni düzenlemeye göre; yeniden değerleme sonrası pasifte özel bir fon hesabında gösterilen değer artışı tutarı üzerinden %2 oranında hesaplanan vergi, yeniden değerleme işleminin yapıldığı tarihi izleyen ayın sonuna kadar bir beyanname ile gelir veya kurumlar vergisi yönünden bağlı olunan vergi dairesine beyan edilecek ve ilk taksiti beyanname verme süresi içinde, izleyen taksitler beyanname verme süresini takip eden ikinci ve dördüncü ayda olmak üzere üç eşit taksitte ödenecektir. 7326 sayılı Kanunla 213 sayılı VUK’nun geçici 31 inci maddesine eklenen bu fıkra ile maddenin önceki uygulamasından farklı olarak taşınmazların yanı sıra amortismana tabi diğer iktisadi kıymetler de yeniden değerlenebilecektir. Ancak, sat-kirala-geri al işlemine veya kira sertifikası ihracına konu edilen taşınmaz ve iktisadi kıymetler için değerleme işlemi yapılamayacaktır. Mevcut madde metninde taşınmazlar için öngörülen hükümler amortismana tabi diğer iktisadi kıymetler için de uygulanacaktır.

1. Uygulamaya İlişkin Kavramsal Bilgiler

7326 sayılı Kanunla getirilen ve 213 sayılı VUK geçici 31 inci maddesine göre yapılacak yeniden değerlemeye ilişkin olarak bilinmesi gereken bazı kavramsal bilgiler bulunmaktadır. Yeniden değerlemede kullanılacak olan maliyet bedeli, iktisadi bir kıymetin iktisap edilmesi veyahut değerinin artırılması münasebetiyle yapılan ödemelerle bunlara müteferri bilumum giderlerin toplamını ifade etmektedir. Mukayyet değer, bir iktisadi kıymetin muhasebe kayıtlarında gösterilen hesap değeridir. İktisadi işletmelere dahil bilumum gayrimenkuller maliyet bedelleri ile değerlenmektedir. Vergi Usul Kanununa göre; gayrimenkullerin mütemmim cüzüleri ve teferruatı, tesisat ve makinalar, gemiler ve diğer taşıtlar ise gayrimaddi haklar gayrimenkuller gibi değerlenmektedir. Ayrıca uygulamada bilinmesi gereken bazı terimlerin anlamları şöyledir;

Değer artışı: İktisadi kıymetlerin yeniden değerleme sonrası ve yeniden değerleme öncesi net bilanço aktif değerleri arasındaki farkı, 

İktisadi kıymet: Tanımlanan taşınmazlar ile taşınmaz mahiyetinde olmamakla birlikte 213 sayılı Kanun uyarınca amortisman yoluyla itfası gereken gayrimenkul gibi değerlenen kıymetler (gayrimenkullerin mütemmim cüzüleri ve teferruatı, tesisat ve makinalar, gemiler ve diğer taşıtlar, gayrimaddi haklar), demirbaşlar, sinema filmleri, şerefiyeler, araştırma-geliştirme harcamaları, özel maliyet bedelleri, aktifleştirilen ilk tesis ve taazzuv giderleri gibi kıymetleri, 

Net bilanço aktif değeri: İktisadi kıymetin bilançonun aktifinde yazılı değerinden, pasifte yazılı amortismanının tenzili suretiyle bulunan değeri, 

Taşınmaz: 22/11/2001 tarihli ve 4721 sayılı Türk Medeni Kanununun 704 üncü maddesi uyarınca arazi, tapu kütüğünde ayrı sayfaya kaydedilen bağımsız ve sürekli haklar ile kat mülkiyeti kütüğüne kayıtlı bağımsız bölümleri, 

Tam mükellefiyet: 193 sayılı GVK’nın 3 üncü, 4 üncü ve 5 inci maddeleri ile 5520 sayılı Kanunun 3 üncü maddesinin birinci fıkrası uygulamasında, gerek Türkiye içinde gerekse Türkiye dışında elde edilen kazanç ve iratların tamamı üzerinden vergilendirilmeyi,

Yİ-ÜFE: Türkiye İstatistik Kurumunun her ay için belirlediği 1/1/2005 tarihinden itibaren üretici fiyatları endeksi (ÜFE) değerlerini, 1/1/2014 tarihinden itibaren yurt içi üretici fiyat endeksi (Yİ-ÜFE) değerlerini,

ifade etmektedir.

2. 7326 sayılı Kanunla Getirilen Yasal Düzenleme 

7326 sayılı Kanunun 11 maddesi ile 213 sayılı VUK’nın geçici 31 inci maddesine eklenen ve 9.6.2021 tarihinde yürürlüğe giren yedinci fıkra hükmüne göre; maddede sayılan mükellefler bu fıkranın yürürlüğe girdiği tarih itibarıyla aktiflerine kayıtlı bulunan taşınmazlar ile amortismana tabi diğer iktisadi kıymetlerini (sat-kirala-geri al işlemine veya kira sertifikası ihracına konu edilen taşınmaz ve iktisadi kıymetler hariç) 31/12/2021 tarihine kadar maddede yer alan kapsam, şart ve hükümlere uymak koşuluyla yeniden değerleyebilirler. Şu kadar ki;

• Birinci fıkranın (b) bendinin (i) ve (ii) alt bentlerinde belirtilen durumlarda yeniden değerleme oranının belirlenmesine ilişkin hesaplamada; maddenin yürürlüğe girdiği tarihten bir önceki aya ilişkin Yİ-ÜFE değeri yerine, bu fıkranın yürürlüğe girdiği tarihten bir önceki aya ilişkin Yİ-ÜFE değeri,
• Bu madde kapsamında daha önce yeniden değerlemeye tabi tutulan taşınmazlar için bu fıkra uyarınca yapılacak değerlemede ise, bu fıkranın yürürlüğe girdiği tarihten bir önceki aya ilişkin Yİ-ÜFE değerinin, 2018 yılı Mayıs ayına ilişkin Yİ-ÜFE değerine bölünmesi ile bulunan oran,

dikkate alınır. Bu fıkra kapsamında yapılan yeniden değerleme sonrası pasifte özel bir fon hesabında gösterilen değer artışı tutarı üzerinden %2 oranında hesaplanan vergi, yeniden değerleme işleminin yapıldığı tarihi izleyen ayın sonuna kadar bir beyanname ile gelir veya kurumlar vergisi yönünden bağlı olunan vergi dairesine beyan edilir ve ilk taksiti beyanname verme süresi içinde, izleyen taksitler beyanname verme süresini takip eden ikinci ve dördüncü ayda olmak üzere üç eşit taksitte ödenecektir. Önceki fıkralarda taşınmazlar için öngörülen hükümler bu fıkra uygulamasında amortismana tabi diğer iktisadi kıymetleri için de geçerlidir. Bu maddenin uygulanmasına ilişkin usul ve esasları belirlemeye Hazine ve Maliye Bakanlığı yetkilidir.

Yasal düzenlemede ve yayımlanan 530 sıra no.lu VUK Genel Tebliğinde açıklandığı üzere, uygulama kapsamında yeniden değerleme yapabileceği belirtilen mükelleflerin, yeniden değerleme yapması zorunlu olmayıp, bu karar mükelleflerin tercihine bırakılmıştır. Bu kapsamda, dileyen mükellefler bilançolarında kayıtlı iktisadi kıymetlerini yeniden değerlemeye tabi tutmayarak mevcut durumlarını muhafaza edebilirler. Genel Tebliğin 5 inci maddesi kapsamında yeniden değerlemeye tabi tutulabilecek iktisadi kıymetlerin tamamı veya bir kısmı için bu uygulamadan yararlanılabilir.

3. Yeniden Değerleme Yapabilecek ve Yapamayacak Olan Mükellefler

Tam mükellefiyete tabi ve bilanço esasına göre defter tutan kollektif, adi komandit ve adi şirketler de dâhil olmak üzere ferdi işletme sahibi gelir vergisi mükellefleri ile kurumlar vergisi mükellefleri bilançolarına kayıtlı iktisadi kıymetlerini, Kanunda yazılı istisnalar dışında yeniden değerleme hakkına sahip bulunmaktadırlar. Aşağıda yer alan mükellefler, 213 sayılı VUK’un geçici 31 inci maddesine 7326 sayılı Kanunla eklenen düzenlemeden yararlanamazlar:

• Dar mükellefiyet esasında vergilendirilen mükellefler,
• İşletme hesabı (zirai işletme hesabı dâhil) esasına göre defter tutan mükellefler,
• Serbest meslek kazanç defteri tutan serbest meslek erbabı mükellefler,
• Finans ve bankacılık sektöründe faaliyet gösteren mükellefler,
• Sigorta ve reasürans şirketleri,
• Emeklilik şirketleri ve emeklilik yatırım fonları,
• Münhasıran sürekli olarak işlenmiş altın, gümüş alım-satımı ve imali ile iştigal eden mükellefler,
• 213 sayılı VUK’nın 215 inci maddesi uyarınca kendilerine, kayıtlarını Türk para birimi dışında başka bir para birimiyle tutmalarına izin verilen mükellefler.

4. Yeniden Değerlemeye Tabi Tutulabilecek İktisadi Kıymetler

213 sayılı VUK’nın geçici 31 inci maddesinin yedinci fıkrasının yürürlüğe girdiği 9/6/2021 tarihi itibarıyla aktife kayıtlı bulunan taşınmazlar ile amortismana tabi iktisadi kıymetler için bu uygulamadan yararlanılabilecektir. Yeniden değerlemeye tabi tutulacak taşınmazların, amortismana tabi iktisadi kıymet mahiyetinde olması zorunluluğu bulunmadığından, isteyen mükellefler boş arazi ve arsalarını da yeniden değerlemeye tabi tutulabilecektir. Uygulama kapsamına emtia niteliğindeki kıymetler girmemektedir. Sat-kirala-geri al işlemine veya kira sertifikası ihracına konu edilen iktisadi kıymetler ile iktisadi kıymetlerin alım, satım ve inşa işleri ile devamlı olarak uğraşanların bu amaçla aktiflerinde kayıtlı bulunan emtia niteliğindeki kıymetler, bahse konu fıkra kapsamında yeniden değerlemeye tabi tutulamayacaktır. Kapsama giren işletmelerin kiralamaya konu ettikleri iktisadi kıymetler emtia niteliğinde bulunmadığından, yeniden değerlemeye tabi tutulabilecektir.

5. Yeniden Değerlemeye Esas Değer ve Değerleme Yapılabilecek Süre

Genel Tebliğde yapılan açıklamalara göre yeniden değerleme, iktisadi kıymetlerin ve varsa bunlara ait amortismanların, 213 sayılı VUK’da yer alan değerleme hükümlerine göre tespit edilen ve düzenlemenin yürürlüğe girdiği 9/6/2021 tarihi itibarıyla yasal defter kayıtlarında yer alan değerleri üzerinden yapılacaktır. İktisadi kıymetlerden amortismana tabi olanlar için amortismanın herhangi bir yılda eksik ayrılması veya hiç ayrılmamış olması durumunda, yeniden değerlemeye esas alınacak değer, bu amortismanlar tam olarak ayrılmış varsayılarak belirlenecektir. 213 sayılı VUK’nın 272 nci ve 273 üncü maddeleri uyarınca maliyet bedeline intikal ettirilen giderler ile 163 ve 334 sıra no.lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliğleri uyarınca maliyet bedeline dâhil edilen kredi faizleri ve kur farkları da yeniden değerleme kapsamına girmektedir.

Yeniden değerleme, uygulamadan yararlanma hakkını haiz mükelleflerin 9/6/2021 tarihi itibarıyla yasal defter kayıtlarında yer alan iktisadi kıymetler ve varsa bunlara ait amortismanlar esas alınmak suretiyle 31/12/2021 tarihine kadar yapılabilecektir. Bahse konu uygulamadan yararlanılması için, söz konusu tarihe kadar yeniden değerleme işleminin yapılması ve değer artışına ilişkin verginin de yeniden değerleme işleminin yapıldığı tarihi izleyen ayın son günü akşamına kadar beyan edilip, üç eşit taksitte ödenmesi zorunludur. Beyanda bulunduktan sonra, anılan madde kapsamında yeniden değerlemeye tabi tutulmak istenen ilave iktisadi kıymetler için ek beyanname verilmesi mümkün bulunmakta olup bu  durumda da belirtilen şartlar aranacaktır.

6. Yeniden Değerleme Oranının Tespiti

Konu hakkında yayımlanan 530 sıra no.lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliğinde, uygulama kapsamında kullanılacak yeniden değerleme oranlarının nasıl tespit edileceği hakkında detaylı olarak açıklamalar yapılmıştır.

Daha önce yeniden değerleme yapılmamış iktisadi kıymetlere ilişkin yeniden değerleme işleminde, yeniden değerleme oranı olarak, 213 sayılı VUK’nın  mükerrer 298 inci maddesine göre enflasyon düzeltmesine tabi tutulan;

• En son bilançoda yer alan iktisadi kıymetler ve bunların amortismanları için, 213 sayılı Kanunun geçici 31 inci maddesine 7326 sayılı Kanunla eklenen yedinci fıkranın yürürlüğe girdiği 9/6/2021 tarihinden bir önceki ay olan 2021 yılı Mayıs ayına ilişkin Yİ-ÜFE değerinin (666,79), söz konusu bilançonun ait olduğu tarihi takip eden aya (2005 yılı Ocak ayına) ilişkin Yİ-ÜFE değerine (114,83) bölünmesi ile bulunan oranın (666,79/114,83=5,80675),
• En son bilanço tarihinden sonra iktisap edilen iktisadi kıymetler ve bunların amortismanları için, 2021 yılı Mayıs ayına ilişkin Yİ-ÜFE değerinin (666,79), iktisadi kıymetin iktisap edildiği ayı izleyen aya ilişkin Yİ-ÜFE değerine bölünmesi ile bulunan oranın,

kullanılması gerekmektedir.

Daha önce yeniden değerleme yapılmış taşınmazlara ilişkin yeniden değerleme işleminde, yeniden değerleme oranı olarak, 2021 yılı Mayıs ayına ilişkin Yİ-ÜFE değerinin (666,79), 2018 yılı Mayıs ayına ilişkin Yİ-ÜFE değerine (354,85) bölünmesi ile bulunan oranın (666,79/354,85=1,87907) kullanılması gerekmektedir.

Enflasyon düzeltmesi yapılmış durumlarda yeniden değerleme oranı tespitinde;

213 sayılı VUK’un mükerrer 298 inci maddesi uyarınca hesap dönemi takvim yılı olan mükellefler için son olarak 2004 takvim yılı itibarıyla enflasyon düzeltmesi yapılmıştır. Bu durumda, Kanunun geçici 31 inci maddesi kapsamında ilk defa yeniden değerleme yapacak hesap dönemi takvim yılı olan mükellefler için 31/12/2004 tarihli bilançolarında yer alan iktisadi kıymetler ve bunların amortismanlarının düzeltilmesinde dikkate alınacak yeniden değerleme oranı, 2021 yılı Mayıs ayına ilişkin Yİ-ÜFE değerinin (666,79), 31/12/2004 tarihli bilançoyu takip eden ay olan 2005 yılı Ocak ayına ilişkin Yİ-ÜFE değerine (114,83) bölünmesi ile bulunan katsayı olacaktır (666,79/114,83=5,80675). Kendisine özel hesap dönemi tayin edilen mükellefler açısından ilgili tarihlerin esas alınması suretiyle yeniden değerleme oranının hesaplanması gerekmektedir. Enflasyon düzeltmesi yapılmış son bilanço tarihinden sonra iktisap edilen iktisadi kıymetler ve bunların amortismanlarının düzeltilmesinde dikkate alınacak yeniden değerleme oranı ise, 2021 yılı Mayıs ayına ilişkin Yİ-ÜFE değerinin (666,79), iktisadi kıymetin iktisap edildiği ayı izleyen aya ilişkin Yİ-ÜFE değerine bölünmesi ile bulunan katsayı olacaktır.

Yİ-ÜFE Endeks Değerleri;

Yapılacak değerleme işleminde kullanılacak yeniden değerleme oranlarının hesabında dikkate alınacak Yİ-ÜFE endeks değerleri Genel Tebliğe ekli listede (EK 1-Yİ-ÜFE Endeks Değerleri) yer almaktadır. Yİ-ÜFE endeks değerlerine göre bulunacak ve yeniden değerlemeye esas olacak katsayının hesabında, kesirli kısım beş hane olarak dikkate alınacaktır. Yeniden değerlemeye tabi tutulan iktisadi kıymetlere ait birikmiş amortismanlar da söz konusu iktisadi kıymetlere uygulanan katsayı ile yeniden değerlemeye tabi tutulacaktır.

Devir ve tür değiştirme ile devir ve bölünme hallerinde yeniden değerleme oranı tespiti;

193 sayılı GVK’nın 81 inci maddesinde sayılan devir ve tür değiştirme halleri ile 5520 sayılı Kanuna göre yapılan devir ve bölünme hallerinde, devrolunan veya bölünen işletmeler/şirketler tarafından iktisap edilen iktisadi kıymetlerin devralanlar tarafından yeniden değerlenmesinde kullanılacak yeniden değerleme oranının hesabında, söz konusu iktisadi kıymetlerin devir eden, tür değiştiren veya bölünen işletme/şirket tarafından iktisap edildiği tarihin esas alınması gerekmektedir.

Finansal kiralama yoluyla iktisap edilen ve mülkiyeti devredilmiş olan iktisadi kıymetlere ait yeniden değerleme oranının belirlenmesinde iktisap tarihi olarak, kiracının kullanma hakkını aktifleştirdiği tarih esas alınacaktır.

Maliyet bedeline eklenen giderler ile maliyet bedeline dâhil edilen kredi faizleri ve kur farklarında;

213 sayılı VUK’un uyarınca maliyet bedeli ile değerlenen iktisadi kıymetlerin aktifleştirilmesinden sonra maliyet bedeline eklenen giderler ile 163 ve 334 Sıra No.lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliğleri uyarınca maliyet bedeline dâhil edilen kredi faizleri ve kur farkları için parçalı yeniden değerleme yapılacak ve iktisadi kıymetlerin yeniden değerleme sonrası değeri bulunacaktır. Buna göre, iktisadi kıymetlerin 9/6/2021 tarihi itibarıyla yasal defter kayıtlarında yer alan maliyet bedeline dâhil edilen her bir maliyet unsurunun yeniden değerlemeye tabi tutulmasında, 9/6/2021 tarihinden bir önceki ay olan 2021 yılı Mayıs ayına ilişkin Yİ-ÜFE değerinin, ilgili maliyet unsurunun aktifleştirildiği ayı izleyen aya ilişkin Yİ-ÜFE değerine bölünmesi ile bulunan oran dikkate alınacaktır.

Söz konusu iktisadi kıymetlere ait amortismanların yeniden değerlenmesinde ise yeniden değerlemeye esas alınan toplam amortisman rakamı içerisinde yer alan her bir maliyet unsuruna tekabül eden amortisman tutarı için ilgili maliyet unsurunun düzeltilmesinde kullanılan oran dikkate alınarak yeniden değerleme yapılacaktır.

Daha önce 213 sayılı VUK’un geçici 31 inci maddesi kapsamında yeniden değerlemeye tabi tutulmuş kapsam dâhilindeki unsurların, Genel Tebliğ kapsamında yeniden değerlemeye tabi tutulmasında, maliyeti içerisinde yer aldıkları ilgili iktisadi kıymetin bu Tebliğ kapsamında yeniden değerlemeye tabi tutulmasına bağlı olarak, daha önce yapılan söz konusu yeniden değerleme sonrası değerler ile 2021 yılı Mayıs ayına ilişkin Yİ-ÜFE değerinin, 2018 yılı Mayıs ayına ilişkin Yİ-ÜFE değerine bölünmesi ile bulunan oran dikkate alınacaktır.

En son enflasyon düzeltmesi yapılan bilanço tarihinden sonra inşa edilerek aktifleştirilen binaların yeniden değerlemeye tabi tutulmasında, mükelleflerce bina maliyet bedeline dâhil edilen arsa payı bedeli ile diğer maliyet unsurları ayrıştırılmak sureti ile yeniden değerleme sonrası tutar hesaplanır. Buna göre, bu binaların yeniden değerleme sonrası değerlerinin hesaplanmasında, arsa payı için arsanın iktisap tarihine (arsa enflasyon düzeltmesi yapılmış en son bilanço tarihinden önce iktisap edilmiş ise enflasyon düzeltmesi yapılmış son bilanço tarihine) göre bulunacak yeniden değerleme oranı, diğer maliyet unsurları için ise binanın aktifleştirildiği tarihe göre bulunacak yeniden değerleme oranı dikkate alınacaktır. Bu binaların amortismanında kullanılacak yeniden değerleme oranı ise, binanın aktifleştirildiği tarihe göre bulunacaktır. Söz konusu binaların aktifleştirilmesinden sonra 213 sayılı Kanunun 272 nci maddesi uyarınca bina maliyet bedeline eklenen giderler ile 163 ve 334 Sıra No.lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliğleri uyarınca maliyet bedeline dâhil edilen kredi faizleri ve kur farkları için ise bu maddenin sekizinci fıkrasında belirtilen şekilde yeniden değerleme sonrası tutarların hesaplanması gerekmektedir.

Daha önce 213 sayılı VUK’un geçici 31 inci maddesi kapsamında yeniden değerlemeye tabi tutulmuş kapsam dâhilindeki binaların, Genel Tebliğ kapsamında yeniden değerlemeye tabi tutulmasında, daha önce yapılan söz konusu yeniden değerleme sonrası değerler ile 2021 yılı Mayıs ayına ilişkin Yİ-ÜFE değerinin, 2018 yılı Mayıs ayına ilişkin Yİ-ÜFE değerine bölünmesi ile bulunan oran dikkate alınacaktır. VUK’un geçici 31 inci madde kapsamında daha önce yapılan yeniden değerleme sonrasında, bina maliyetine intikal ettirilen giderler bakımından bu maddenin sekizinci fıkrasında belirtilen şekilde yeniden değerleme sonrası tutarlar hesaplanacaktır.

Amortismana tabi olup faydalı ömür süresini tamamlayan iktisadi kıymetlerin yeniden değerleme uygulamasından yararlanmaları mümkün bulunmaktadır. Ancak bu durumda, faydalı ömrü sona ermiş amortismana tabi iktisadi kıymetlerin yeniden değerleme sonrasında bulunan değerleri üzerinden, daha önceki yıllarda ayrılmamış amortismanlara ilişkin olarak amortisman ayrılması söz konusu olamayacaktır.

7. Yeniden Değerleme Uygulaması ve Net Değer Artışının Hesaplanması 

Kapsama giren iktisadi kıymetler ve varsa bunlara ait amortismanların, 213 sayılı VUK’ta yer alan değerleme hükümlerine göre tespit edilen ve 9/6/2021 tarihi itibarıyla yasal defter kayıtlarında yer alan değerlerinin, yeniden değerleme oranı ile çarpılması suretiyle yapılan yeniden değerleme sonucunda, bilançonun aktifi, pasifinden daha yüksek bir değere ulaşmaktadır. Yeniden değerleme sonucunda ortaya çıkan değer artışını hesaplamada Kanun net değer artışı usulünü benimsemiştir. Net değer artışının hesaplanabilmesi için yeniden değerlemeye esas alınan ve 9/6/2021 tarihi itibarıyla yasal defter kayıtlarında yer alan değerlerin yeniden değerlemeden önceki ve yeniden değerlemeye tabi tutulduktan sonraki tutarları dikkate alınarak hesaplanan net bilanço aktif değerlerinin tespiti gerekmektedir.

Net bilanço aktif değeri, iktisadi kıymetlerin bilançonun aktifine kaydedildikleri değerden, bunlar için ayrılmış olup bilançonun pasifinde gösterilen birikmiş amortismanlarının indirilmesi suretiyle bulunan tutarı ifade etmektedir. Amortismanların yeniden değerlenmiş tutarlarının belirlenmesinde, amortismanın herhangi bir yılda yapılmamış olması durumunda amortismanlar tam olarak ayrılmış varsayılacaktır. Bu durumda değer artışı, iktisadi kıymetlerin yeniden değerlemeden önceki net bilanço aktif değerinin, yeniden değerleme oranı ile çarpımından sonra bulunacak net bilanço aktif değerinden indirilmesi suretiyle hesaplanacaktır. Yeniden değerleme neticesinde hesaplanan değer artışı, yeniden değerlemeye tabi tutulan iktisadi kıymetlerin her birine isabet eden değer artışları ayrıntılı olarak gösterilecek şekilde, bilançonun pasifinde özel bir fon hesabına alınacaktır. Hazine ve Maliye Bakanlığınca 213 sayılı VUK’un 315 inci maddesine istinaden tespit ve ilan edilen oranların tespitinde dikkate alınan faydalı ömür süresi tamamlanmamış amortismana tabi iktisadi kıymetlerin yeniden değerleme sonrasında bulunan değerleri üzerinden amortisman ayrılmaya devam edilecektir.

8. Değer Artışı Üzerinden %2 Oranında Hesaplanan Verginin Beyanı ve Tahakkuk Eden Verginin Ödenmesi

Mükellefler tarafından yapılan yeniden değerleme sonucunda hesaplanan ve pasifte özel bir fon hesabında gösterilen değer artışı tutarı üzerinden %2 oranında hesaplanan vergi, yeniden değerleme işleminin yapıldığı tarihi izleyen ayın son günü akşamına kadar gelir veya kurumlar vergisi yönünden bağlı olunan vergi dairesine beyan edilip, üç eşit taksitte ödenecektir. Taksitle ödeme seçeneğinin seçilmesi halinde, ilk taksiti beyanname verme süresi içinde, izleyen taksitlerin sırasıyla beyanname verme süresini takip eden ikinci ve dördüncü ayda ödenmesi gerekmektedir. Beyan edilen tutarın tamamının ilk taksit ödeme süresi içerisinde ödenebilmesi mümkün olduğu gibi, ikinci ve üçüncü taksitlerin toplamının ikinci taksit ödeme süresi içerisinde ödenebilmesi de mümkündür. Söz konusu beyanname, gelir ve kurumlar vergisi beyannamelerini elektronik ortamda vermek zorunda olan mükellefler tarafından  elektronik ortamda, bu zorunluluğa tabi olmayan mükellefler bakımından ise örneği 530 sıra no.lu VUK Genel Tebliği ekinde (Ek 2-Yeniden Değerleme Değer Artışına İlişkin Vergi Beyannamesi ve Eki) yer alan beyanname kullanılmak suretiyle kağıt ortamında ilgili vergi dairesine verilecektir. Tahakkuk eden vergi, gelir ve kurumlar vergisinden mahsup edilmeyeceği gibi, gelir ve kurumlar vergisi matrahının tespitinde gider olarak da dikkate alınamaz. Değer artışı üzerinden %2 oranında hesaplanan verginin zamanında beyan edilmemesi veya tahakkuk eden verginin taksitlerinin sürelerinde ödenmemesi halinde 213 sayılı VUK’nın geçici 31 inci maddesi hükümlerinden faydalanılamaz.

9. Özel Fon Hesabındaki Tutarların Sermayeye İlave Edilmesi

Mükellefler tarafından pasifte özel bir fon hesabında gösterilen değer artışı tutarının, istenildiğinde sermayeye ilave edilmesi mümkün bulunmaktadır. Ancak, söz konusu fonun sermayeye ilave edilme dışında herhangi bir şekilde başka bir hesaba nakledilen veya işletmeden çekilen kısmı, bu işlemin yapıldığı dönem kazancı ile ilişkilendirilmeksizin bu dönemde gelir veya kurumlar vergisine tabi tutulacaktır. Tasfiye halinde de bu kapsamda işlem tesis edilecektir. Ancak, 193 sayılı GVK’nın 81 inci maddesinde sayılan devir ve tür değiştirme halleri ile 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununa göre yapılan devir ve bölünme hallerinde, fon hesabında yer alan tutarlar işletmeden çekilmiş veya başka bir hesaba nakledilmiş sayılmaz.

10. Yeniden Değerlemeye Tabi Tutulan İktisadi Kıymetlerin Elden Çıkarılması

Mükellefler tarafından yeniden değerlemeye tabi tutulan iktisadi kıymetlerin satılması veya herhangi bir şekilde elden çıkarılması halinde, pasifte özel fon hesabında gösterilen değer artışı tutarları, satış kazancına dâhil edilmez. Bu durumda fon hesabı kayıtlarda kalmaya devam eder. Yeniden değerlemeye tabi tutulan iktisadi kıymetlerin elden çıkarılmasından önce 213 sayılı VUK’un mükerrer 298 inci maddesi uyarınca enflasyon düzeltmesi yapılmasına ilişkin şartların oluşması halinde, pasifte özel bir fon hesabında tutulan değer artışı tutarları özsermayeden düşülmek suretiyle enflasyon düzeltmesi yapılır. Fon hesabının sermayeye eklenmesi halinde de, bu tutar sermaye hesabından düşülerek anılan madde uyarınca enflasyon düzeltmesi yapılacaktır.

11. Yeniden Değerleme İşlemlerinin Kayıtlarda Gösterilmesi

Mükellefler tarafından yeniden değerlemeye tabi tutulan iktisadi kıymetlerin her birine isabet eden değer artışları ile bunların hesap şekilleri, envanter defterlerinin ayrı bir sayfasında ayrıntılı olarak gösterilecektir. Buna göre;

• Yeniden değerleme sırasında bilançonun aktifinde kayıtlı iktisadi kıymetlerin her birinin aktife girdiği hesap dönemi ile bu kıymetler üzerinden değerlemenin yapıldığı tarihe kadar ayrılan ve ayrılmış sayılan amortismanlar ayrı ayrı tespit edilir.
• VUK’un geçici 31 inci maddeye 7326 sayılı Kanunla eklenen yedinci fıkra uyarınca bulunan katsayıların uygulanmasından sonra her iktisadi kıymet ve amortismanlarının yeni değerleri gösterilir.
• Yeniden değerlenen iktisadi kıymetler ve amortismanları ayrı ayrı ele alınarak değerlemeden önceki ve değerlemeden sonraki net bilanço aktif değerleri hesaplanır.
• Bu işlemlerin tamamlanmasından sonra her iktisadi kıymete ait değer artışları ile toplam değer artışı bulunur.
• Yeniden değerlenen iktisadi kıymetlerin envanter defterine yapılacak kayıtlarının; iktisadi kıymetin cinsi, aktife giriş tarihi, amortisman oranı, 9/6/2021 tarihi itibarıyla aktife kayıtlı değeri, 9/6/2021 tarihi itibarıyla birikmiş amortisman tutarı (ayrılmış sayılanlar dâhil edilir), yeniden değerlemeden önceki net bilanço aktif değeri, yeniden değerleme oranı, iktisadi kıymetlerin yeniden değerlemeden sonra bulunacak değeri, birikmiş amortismanların yeniden değerlemeden sonraki değeri, yeniden değerlemeden sonraki net bilanço aktif değeri ve değer artışı gibi hususların dikkate alınarak yapılması gerekmektedir.

12. Sonuç

7326 sayılı Kanunla 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun geçici 31’inci maddesine eklenen düzenleme ile anılan maddede sayılan mükelleflere, 9 Haziran 2021 itibarıyla aktiflerine kayıtlı bulunan taşınmazlar ile amortismana tabi diğer iktisadi kıymetlerini 31/12/2021 tarihine kadar yeniden değerleme imkanı getirilmiştir. Uygulama kapsamında yeniden değerleme yapabileceği belirtilen mükelleflerin, yeniden değerleme yapması zorunlu olmayıp, bu karar mükelleflerin tercihine bırakılmış olup dileyen mükellefler bilançolarında kayıtlı iktisadi kıymetlerini yeniden değerlemeye tabi tutmayarak mevcut durumlarını muhafaza edebileceklerdir. Yeniden değerleme yapmayı tercih etmeleri durumunda ise yeniden değerlemeye tabi tutulabilecek iktisadi kıymetlerin tamamı veya bir kısmı için bu uygulamadan yararlanılabileceklerdir. Gelir ve kurumlar vergisi mükellefleri için ihtiyari olan bu uygulama ile işletmelerinin taşınmazları ile amortismana tabi diğer iktisadi kıymetlerin bilançolarda güncel hale getirilmesi sağlanarak, işletmelerin öz sermayelerinin güçlendirilmesi sağlanmış olacaktır. Diğer bir deyişle, işletmelerinin bilanço aktif değeri, pasifinden daha yüksek bir değere ulaşmış olacaktır.

Konu hakkında yayımlanan 530 Sıra No.lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliğinde yapılan açıklamaya göre; 213 sayılı VUK’un geçici 31 inci maddesine 7326 sayılı Kanunla eklenen yedinci fıkranın uygulamasında, söz konusu fıkra ve bu fıkraya aykırı olmayan, maddenin diğer fıkralarında yer alan değerleme hükümleri ile Genel Tebliğdeki düzenlemelere uyulmaması durumunda mükellefler hakkında 213 sayılı VUK’un ilgili ceza hükümleri çerçevesinde işlem tesis edilecektir. Uygulamayı yapacak meslek mensuplarının 530 sıra no.lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliğinde yer alan açıklamalara ve örneklere bakmak suretiyle işlem tesis etmeleri gerekmektedir. Gelir ve kurumlar vergisi mükellefleri tarafından yapılan yeniden değerleme sonrasında ortaya çıkan değer artışı üzerinden %2 oranında hesaplanan verginin zamanında beyan edilmesi ve tahakkuk eden verginin de süresinde ödenmesi gerekmekte olup tahakkuk eden verginin taksitlerinin sürelerinde ödenmemesi halinde, 213 sayılı VUK’un geçici 31 inci maddesindeki yeniden değerlemeye ilişkin hükümlerden faydalanılması mümkün değildir. Mükelleflerin kendilerine sağlanan bu imkan ve avantajdan 31 Aralık 2021 tarihine kadar yararlanmaları hem vergisel açıdan hem de işletmelerin bilançolarının güçlenmesi açısından çok önemli bulunmaktadır.

1. 31/12/1960 tarihli ve 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu
2. 4/1/1961 tarihli ve 213 sayılı Vergi Usul Kanunu
3. 13/6/2006 tarihli ve 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu
4. 3/6/2021 tarihli ve 7326 sayılı Bazı Alacakların Yeniden Yapılandırılması ile Bazı Kanunlarda Değişiklik Yapılmasına İlişkin Kanun
5. 500 Sıra No.lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği
6. 530 Sıra No.lu Vergi Usul Kanunu Genel Tebliği 

(Lebib Yalkın Dergisinin Eylül/2021 sayısında yayınlanmış olup Sn. Türkay’ın özel izni ile yayınlanmaktadır.)